Decreto ministeriale 1 aprile 2009, n. 48

Regolamento recante: «Disposizioni di attuazione e di coordinamento delle norme contenute nei commi 58 e 59 dell'articolo 1 della legge 24 dicembre 2007, n. 244 in materia di determinazione del reddito dei soggetti tenuti alla adozione dei principi contabili internazionali». (09G0057)
Ministero dell'economia e delle finanze
Decreto ministeriale 1 aprile 2009, n. 48
GU 111 del 15/05/2009

IL MINISTRO DELL'ECONOMIA E DELLE FINANZE
(Visto...)
Adotta
il seguente regolamento:

Art. 1. Definizioni
1. Ai fini dell'applicazione della disciplina contenuta nell'articolo 1, commi da 58 a 61, della legge 24 dicembre 2007, n. 244 e nel presente regolamento, si intendono per:
a) IAS: i principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002;
b) soggetti IAS: i soggetti che redigono il bilancio d'esercizio in base ai principi contabili internazionali di cui al regolamento (CE) n. 1606 del Parlamento europeo e del Consiglio del 19 luglio 2002;
c) finanziaria 2008: la legge 24 dicembre 2007, n. 244;
d) testo unico: il testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.

Art. 2. Criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio previsti dagli IAS
1. Ai sensi dell'articolo 83, comma 1, terzo periodo, del testo unico, per i soggetti IAS assumono rilevanza, ai fini dell'applicazione del Capo II, Sezione I, del testo unico, gli elementi reddituali e patrimoniali rappresentati in bilancio in base al criterio della prevalenza della sostanza sulla forma previsto dagli IAS. Conseguentemente, devono intendersi non applicabili a tali soggetti le disposizioni dell'articolo 109, commi 1 e 2, del testo unico, nonché ogni altra disposizione di determinazione del reddito che assuma i componenti reddituali e patrimoniali in base a regole di rappresentazione non conformi all'anzidetto criterio.
2. Anche ai soggetti IAS, fermo restando quanto previsto al comma 1, si applicano le disposizioni del Capo II, Sezione I del testo unico che prevedono limiti quantitativi alla deduzione di componenti negativi o la loro esclusione o ne dispongono la ripartizione in più periodi di imposta, nonché quelle che esentano o escludono, parzialmente o totalmente, dalla formazione del reddito imponibile componenti positivi, comunque denominati, o ne consentono la ripartizione in più periodi di imposta, e quelle che stabiliscono la rilevanza di componenti positivi o negativi nell'esercizio, rispettivamente, della loro percezione o del loro pagamento. Concorrono comunque alla formazione del reddito imponibile i componenti positivi e negativi, fiscalmente rilevanti ai sensi delle disposizioni dello stesso testo unico, imputati direttamente a patrimonio per effetto dell'applicazione degli IAS. Resta, altresì, ferma l'applicazione delle disposizioni di cui all'articolo 109, commi 3, con riferimento ai componenti da imputarsi al conto economico ovvero a patrimonio, e 4, lettera b), ultimo periodo, del testo unico.
3. Per i soggetti IAS, i limiti di cui all'articolo 106, commi 1 e 3, del testo unico, non si applicano alle differenze emergenti dalla prima iscrizione dei crediti ivi previsti. I soggetti cui si applica il comma 3 del citato articolo 106 possono, tuttavia, assoggettare anche le predette differenze di prima iscrizione ai limiti ivi indicati.
4. Per ì soggetti IAS, gli accantonamenti ai fondi di cui all'articolo 105, commi 1 e 2, del testo unico, deducibili in ciascun esercizio sono determinati in misura non superiore alla differenza fra l'importo complessivo dei fondi calcolati al termine dell'esercizio in conformità alle disposizioni legislative e contrattuali che regolano il rapporto di lavoro dei dipendenti, e l'importo di tali fondi fiscalmente riconosciuto al termine dell'esercizio precedente, assunto al netto degli utilizzi dell'esercizio. Concorrono a determinare gli accantonamenti tutte le componenti positive e negative iscritte a conto economico o a patrimonio netto in contropartita di detti fondi.

Art. 3. Operazioni tra soggetti che redigono il bilancio in base agli IAS e soggetti che non li applicano
1. Il riconoscimento ai fini fiscali dei criteri di qualificazione, imputazione temporale e classificazione in bilancio adottati in base alla corretta applicazione degli IAS, non determina, in ogni caso, in capo al medesimo soggetto passivo d'imposta, doppia deduzione ovvero nessuna deduzione di componenti negativi né doppia tassazione ovvero nessuna tassazione di componenti positivi.
2. Nel caso di operazioni tra soggetti che redigono il bilancio in base agli IAS e soggetti che non li applicano la rilevazione e il trattamento ai fini fiscali di tali operazioni sono determinati, per ciascuno dei predetti soggetti, sulla base della corretta applicazione dei principi contabili da essi adottati. Analogo principio si applica nel caso di operazioni in cui entrambi i soggetti applicano gli IAS anche quando siano utilizzati differenti criteri di iscrizione e di cancellazione dal bilancio dì attività e passività.
3. Fermi restando i criteri di imputazione temporale previsti dagli IAS eventualmente applicati, il regime fiscale è individuato sulla base della natura giuridica delle operazioni nei seguenti casi:
a) quando oggetto delle operazioni di cui sopra siano i titoli di cui all'articolo 85, comma 1, lettere c) e d) del testo unico, anche costituenti immobilizzazioni finanziarie, con esclusione delle azioni proprie e degli altri strumenti rappresentativi del patrimonio proprio; oppure
b) quando si tratti di individuare il soggetto cui spetta l'attribuzione di ritenute o di crediti d'imposta.
4. Si applica, in ogni caso, l'articolo 89, comma 6, del testo unico con riferimento agli interessi, dividendi ed altri proventi derivanti da titoli acquisiti, sotto il profilo giuridico, in base ai rapporti di cui alle lettere g-bis) e g-ter) dell'articolo 44, comma 1, del testo unico.

Art. 4. Operazioni di riorganizzazione aziendale
1. I costi accessori all'aggregazione aziendale, come definiti dagli IAS, costituiscono, in ogni caso, costi fiscalmente deducibili.
2. Per i soggetti che, per effetto degli IAS, applicano il metodo dell'acquisto, con riferimento a quanto previsto negli articoli 172 e 173 del testo unico:
a) in luogo del disavanzo da fusione o scissione, si ha riguardo alla differenza positiva tra il valore complessivo del patrimonio aziendale acquisito, come iscritto nel bilancio della società acquirente, e il patrimonio netto dell'entità acquisita;
b) le disposizioni di cui all'articolo 172, commi 5 e 6, del testo unico, si applicano con riferimento all'aumento di patrimonio netto della società acquirente.
3. Per le operazioni di cessione di azienda ovvero di partecipazioni rileva il regime fiscale disposto dal testo unico, anche ove dalla rappresentazione in bilancio non emergano i relativi componenti positivi e negativi o attività e passività fiscalmente rilevanti.

Art. 5. Criteri di neutralità e first time adoption
1. I criteri di neutralità previsti dall'articolo 13 del decreto legislativo 28 febbraio 2005, n. 38 rilevano anche in sede di prima applicazione degli IAS effettuata successivamente al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2007 assumendo, per le fattispecie per le quali non trovano applicazione i commi da 2 a 6 del predetto articolo 13, le disposizioni dell'articolo 83 del testo unico nella formulazione vigente sino al periodo di imposta in corso al 31 dicembre 2007.
2. Le disposizioni del comma 1 si applicano anche in caso di cambiamento degli IAS già adottati, rispetto ai valori e alle qualificazioni che avevano in precedenza assunto rilevanza fiscale.

Art. 6. Comportamenti adottati nel triennio 2005-2007
1. Con riferimento alle dichiarazioni dei redditi relative ai periodi d'imposta 2005, 2006 e 2007, la conformità e la coerenza di cui al comma 61, secondo periodo dell'articolo 1 della finanziaria 2008, devono intendersi riferite alle singole fattispecie interessate dalle modifiche introdotte con il comma 58 dell'articolo 1 della stessa finanziaria 2008. Tale trattamento conforme, per singola fattispecie, deve essere stato applicato in modo coerente in tutti i periodi d'imposta in cui si è manifestata la medesima fattispecie e per i quali siano stati applicati gli IAS. Ai fini della salvaguardia dei comportamenti pregressi la coerenza nei diversi periodi d'imposta non è richiesta con riferimento a fattispecie per le quali vi sia stata una pronuncia da parte dell'Amministrazione finanziaria contraria al riconoscimento fiscale dell'impostazione contabile prevista dagli IAS.