Risoluzione Agenzia Entrate n. 129 del 27.05.2009

Interpello ai sensi dell'articolo 11 della legge n. 212 del 2000 - Rimborsi IVA a soggetti non residenti - Articolo 38-bis, secondo comma, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633
Risoluzione Agenzia Entrate n. 129 del 27.05.2009

La società ALFA (di seguito "la società istante") ha trasmesso un'istanza di interpello formulata ai sensi dell'articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212, al fine di conoscere se sia possibile ottenere il rimborso dell'IVA assolta sugli acquisiti di servizi in Italia ai sensi del secondo comma dell'articolo 38-bis del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633.

Quesito
La società ALFA è una società di diritto francese specializzata nel noleggio auto, che opera come intermediario tra i locatori internazionali di autovetture ed i propri clienti, che la società specifica essere soggetti residenti in Francia.
In particolare, lo schema operativo adottato è il seguente:
a) la società istante stipula con i locatori internazionali di autovetture apposite convenzioni, fissando le tariffe da applicare in occasione dei noleggi di autovetture;
b) il cliente si rivolge alla società istante per l'acquisto del servizio di noleggio auto che, sotto il profilo giuridico - contrattuale, gli viene fornito e fatturato dall'istante medesima;
c) al momento della richiesta del cliente, ALFA interpella i vari locatori internazionali circa la disponibilità dell'autovettura di cui ha ricevuto richiesta, con possibilità che la propria richiesta non sia soddisfatta;
d) in caso di disponibilità dell'autovettura, il cliente residente in Francia che si reca in Italia ritira la vettura medesima presso il locatore internazionale (cui riconsegnerà poi l'autovettura), presentando un voucher rilasciato da ALFA;
e) il locatore internazionale fattura il servizio reso ad ALFA.
La società istante presenta l'interpello per conoscere il regime IVA cui sono sottoposte le prestazioni da essa rese a favore dei propri clienti.
In particolare, la società intende conoscere se:
- ai fini della normativa italiana, le prestazioni rese con riferimento alle soluzioni di noleggio auto eseguite in Italia ricadano o meno nell'ambito di applicazione del regime speciale previsto per le agenzie di viaggio e turismo;
- nel caso in cui l'attività non dovesse essere assoggettata al regime delle agenzia di viaggio, se sia possibile detrarre l'IVA relativa ai servizi acquisiti in Italia ovvero ottenerne il rimborso ai sensi del secondo comma dell'articolo 38-bis del d.P.R. n. 633 del 1972.

Soluzione interpretativa prospettata dall'istante
La società ritiene, in primo luogo, che la propria attività in Italia non possa essere considerata alla stregua di quella di un'agenzia di viaggio, e di conseguenza non debba essere assoggettata al regime di cui all'articolo 74-ter del d.P.R. n. 633 del 1972. L'attività oggetto di interpello, infatti, non si configurerebbe come commercializzazione di pacchetti turistici, dal momento che l'articolo 1, comma 1, del D.M. n. 340 del 1999 precisa che "si intende per pacchetto turistico la combinazione di almeno due degli elementi di seguito indicati, purché la durata sia superiore alle 24 ore ovvero si estenda per un periodo di tempo comprendente almeno una notte: a) trasporto; b) alloggio; c) servizi turistici non accessori al trasporto o all'alloggio che costituiscono parte significativa del pacchetto turistico").
La società è, piuttosto, del parere che la propria attività si configuri come quella di un intermediario il quale, in base ad un mandato senza rappresentanza, acquista servizi rivendendoli agli stessi clienti per conto dei quali agisce.
Ciò posto, le prestazioni di servizi (e più precisamente, il noleggio di autovetture) acquisite in Italia dall'istante sono, a giudizio della medesima, soggette in Italia al regime IVA ordinario, per cui l'IVA addebitata a monte dai locatori internazionali operanti in Italia è detraibile, ovvero, ricorrendone i presupposti di legge, rimborsabile. ALFA, trovandosi in una posizione di credito IVA, ritiene di poter recuperare il credito stesso mediante richieste di rimborsi trimestrali in forza di quanto previsto dall'articolo 38-bis, comma 2, del d.P.R. n. 633 del 1972, previa identificazione diretta ai sensi dell'articolo 35-ter del d.P.R. n. 633 del 1972, senza che ciò le faccia perdere lo status di soggetto non residente.

Parere dell'Agenzia delle Entrate
Premesso che l'indagine volta a definire le questioni di fatto presupposte dalla norma fiscale non rientra nelle competenze esercitabili dalla scrivente in sede di interpello, il parere qui di seguito riportato viene basato unicamente sulla fattispecie concreta così come descritta nell'istanza, nel presupposto della completezza e veridicità della relativa rappresentazione.
Ciò posto, sembra condivisibile l'avviso espresso dalla società istante secondo cui l'attività di mero noleggio auto, così come descritta nell'istanza di interpello, non è assoggettabile alla disciplina dell'articolo 74-ter del d.P.R. n. 633 del 1972, riguardante le agenzie di viaggio.
La fattispecie descritta, infatti, non evidenzia:
- né la predisposizione di un pacchetto turistico, dal momento che non ricorrono i presupposti previsti dal D.M. n. 340 del 1999, e cioè la presenza contemporanea di almeno due degli elementi elencati dal Decreto medesimo: trasporto, alloggio e servizi turistici non accessori al trasporto o all'alloggio che costituiscono parte significativa del pacchetto turistico. In tal senso, nell'istanza viene specificato che le prestazioni di servizi acquisite e poi rivendute dall'istante in forza del mandato senza rappresentanza riguardano il mero noleggio di auto;
- né la vendita di servizi turistici generici, dal momento che le prestazioni di servizio medesime non sono acquisite nella disponibilità della società interpellante precedentemente ad una specifica richiesta del cliente.
Il trattamento fiscale delle prestazioni di servizio in esame è desumibile, invece, dagli articoli 3 e 7 del d.P.R. n. 633 del 1972.
Per quanto concerne, in particolare, il requisito della territorialità, le prestazioni di noleggio di auto rese da operatori nazionali alla società interpellante francese risultano essere rilevanti in Italia ai sensi del terzo comma dell'articolo 7, in base al quale le "prestazioni di servizi si considerano effettuate nel territorio dello Stato quando sono rese da soggetti che hanno il domicilio nel territorio stesso o da soggetti ivi residenti che non abbiano stabilito il domicilio all'estero, nonché quando sono rese da stabili organizzazioni in Italia di soggetti domiciliati e residenti all'estero".
Posto che le prestazioni di servizi rese in Francia dalla società istante (non residente) non assumono rilevanza ai fini IVA in Italia, è naturale che la società medesima si trovi in una situazione strutturale di credito IVA.
A tale riguardo, come già chiarito da questa Agenzia in precedenti pronunce, il soggetto non residente può ottenere il rimborso dell'IVA assolta in Italia:
- attraverso la procedura di cui di cui all'articolo 38-ter del d.P.R. n. 633 del 1972 (che dà attuazione in Italia all'VIII Direttiva comunitaria in materia di IVA), ovvero
- nominando un rappresentante fiscale ovvero identificandosi direttamente ai sensi dell'articolo 35-ter del d.P.R. n. 633 del 1972, al fine di esercitare i medesimi diritti cui sono ammessi i contribuenti nazionali e, in particolare, la possibilità di ottenere il rimborso dell'imposta eccedente ai sensi dell'articolo 38-bis del medesimo d.P.R. n. 633.
La procedura di rimborso che, prima facie, potrebbe sembrare naturale per la fattispecie illustrata nell'istanza di interpello è quella prevista dall'articolo 38-ter sopra citato, che subordina il diritto al rimborso alla circostanza che il soggetto non residente non abbia realizzato operazioni attive nel territorio dello Stato (circostanza che - secondo quanto dichiarato dall'istante - ricorre nel caso in esame).
In alternativa, il soggetto non residente può procedere all'identificazione diretta di cui all'articolo 35-ter per ottenere il rimborso dell'IVA a credito attraverso la richiesta in sede di dichiarazione annuale, come previsto dal primo comma dell'articolo 38-bis oppure mediante la procedura di rimborso trimestrale di cui al secondo comma del medesimo articolo 38-bis.
Al riguardo, merita ricordare (si veda, al riguardo, la risoluzione 1 marzo 2005, n. 31/E) che "il soggetto non residente, al fine di ottenere il rimborso ai sensi dell'art. 38-bis, conseguente alla detrazione dell'imposta gravante sugli acquisti di cui agli artt. 19 e seguenti del d.P.R. n. 633 del 1972, dovrà comunque dimostrare di aver effettuato tali acquisti in relazione ad un'attività economica avviata".
Si fa presente, per completezza che, qualora la società non residente proceda tardivamente all'identificazione diretta avendo già effettuato operazioni passive (che sembrerebbero essere le uniche effettuate nello specifico caso in esame) anteriormente all'identificazione medesima, si renderanno applicabili le dovute sanzioni, così come chiarito con la citata risoluzione n. 31/E del 2005.
In tale documento di prassi è stata esaminata l'ipotesi in cui il soggetto non residente, pur avendo effettuato operazioni nel territorio dello Stato, abbia adempiuto all'obbligo di identificazione solo successivamente alla effettuazione delle medesime; in tale circostanza, la tardiva identificazione comporta una violazione degli obblighi posti a carico del contribuente.
La circostanza che il soggetto non residente si identifichi tardivamente non pregiudica l'esercizio dei diritti sostanziali connessi con l'attività esercitata, ma spiega effetti sul piano sanzionatorio, avendo presente che l'effettiva commisurazione delle sanzioni sarà rapportata alla gravità delle violazioni commesse dal contribuente.
Anche in caso di tardiva identificazione, il contribuente non residente che abbia effettuato solo operazioni di acquisto, al fine di ottenere il rimborso ai sensi dell'articolo 38-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, dovrà dimostrare, come sopra evidenziato, di aver effettuato gli acquisti in relazione ad un'attività economica avviata, con onere di documentare la spettanza del diritto alla detrazione (da cui origina il credito chiesto a rimborso) anche in ragione della tipologia di operazioni esercitate nello Stato di residenza.
Naturalmente è precluso al contribuente di attivare contemporaneamente, in relazione alle medesime somme, la procedura di rimborso di cui all'articolo 38-bis e quella prevista dall'articolo 38-ter.
Ad integrazione di tali conclusioni, che si fondano sulle circostanze rappresentate dalla società nell'istanza di interpello, si rammenta che nel caso in cui risultasse l'esistenza in Italia di una stabile organizzazione attraverso cui ALFA eserciti la propria attività in Italia, le prestazioni rese ai propri clienti avrebbero rilevanza nel territorio dello Stato, con conseguente necessità per la società interpellante di adempiere a tutti gli obblighi previsti dalla legge.