Risoluzione Agenzia Entrate n. 18 del 15.02.2005

Istanza di Interpello. Art. 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212. XX YY. Contributi versati dai membri di un GEIE alla sua stabile organizzazione
Risoluzione Agenzia Entrate n. 18 del 15.02.2005

Con istanza di cui all'oggetto, pervenuta in data ......, e successivamente integrata in data ......, concernente l'esatta applicazione dell'art. 110 del testo unico delle imposte sui redditi (TUIR), è stato esposto il seguente

QUESITO
L'interpellante è la stabile organizzazione in Italia di un GEIE comunitario con sede a ..... (Regno Unito), il quale ha il compito di effettuare delle prestazioni di servizi di assistenza tecnica e di marketing relativamente alla commercializzazione di prodotti di un gruppo statunitense (prodotti XX).
In particolare, il Gruppo XX svolge attività di disegno, produzione e distribuzione di cavi e di altri mezzi di trasmissione per diversi settori di attività, incluse le telecomunicazioni, le costruzioni e le attrezzature automatizzate di ufficio.
Le vendite di tali prodotti, in generale, sono effettuate attraverso distributori locali indipendenti che, a loro volta, vendono i prodotti ai clienti finali, operanti nel settore industriale e manifatturiero.
I contratti di vendita con i predetti distributori prevedono, oltre alla fornitura di beni, anche la prestazione di servizi di assistenza tecnica e di marketing, che finora venivano forniti da una società del gruppo residente in Italia, la società XX ZZ srl.
A seguito della ristrutturazione delle attività del gruppo, è stato riorganizzato il sistema distributivo nel mercato europeo come segue:
1) le vendite ai distributori saranno effettuate nella UE da una società di diritto statunitense;
2) i servizi relativi alla distribuzione dei prodotti, saranno resi da una società di diritto inglese (XX 1) e da una società di diritto olandese (XX 2); 3) ai fini della prestazione dei servizi di assistenza tecnica e di marketing, le predette XX 1 e XX 2 hanno istituito un GEIE con sede a Londra, che opererà in diversi stati UE per il tramite di uffici di rappresentanza o di stabili organizzazioni.
In Italia, è stata costituita una stabile organizzazione del GEIE, che si occuperà della prestazione di servizi di assistenza tecnica e di marketing per i distributori e i clienti finali (operatori del settore industriale e manifatturiero), e alla quale i membri del GEIE stesso corrisponderanno annualmente dei contributi destinati a ricoprire i costi sostenuti. Tutto ciò premesso, si chiede di conoscere il trattamento fiscale, ai fini delle imposte dirette nonchè ai fini IVA, dei contributi di cui trattasi.

SOLUZIONE PROPOSTA DAL CONTRIBUENTE
In ordine alla questione proposta, l'istante prospetta di adottare i seguenti comportamenti.
Ai fini delle imposte sui redditi, il contribuente afferma che i contributi versati alla stabile organizzazione "non costituiscono corrispettivo specifico per la prestazione di servizi, bensì meri contributi alla copertura di costi". Essi sarebbero inoltre esclusi dalla disciplina dell'art. 110, comma 7, del TUIR. In proposito il contribuente osserva che i prezzi di trasferimento non possono applicarsi al GEIE, che si qualifica come un soggetto giuridico che non persegue, per se medesimo, uno scopo di lucro e che, ai sensi dell'art. 3 del Regolamento CEE n. 2137/85, non può esercitare il controllo sull'attività dei suoi membri.
In subordine, qualora i predetti contributi fossero qualificabili come corrispettivi per la prestazione di servizi, da determinare in conformità alla disciplina dei prezzi di trasferimento, l'istante ritiene applicabile il criterio del costo maggiorato.
Ai fini IVA, il contribuente sostiene che i contributi in parola non rientrerebbero nel campo di applicazione dell'imposta in quanto privi del carattere della corrispettività e afferma, in via subordinata, che essi sarebbero comunque non soggetti ad IVA in quanto relativi a servizi di pubblicità o di assistenza tecnica resi a soggetti non residenti (i membri del GEIE).

RISPOSTA DELL'AMMINISTRAZIONE
1. Imposte sui redditi.
La scrivente Agenzia è del parere che i contributi versati dai membri del GEIE alla stabile organizzazione del medesimo debbano essere qualificati come corrispettivi delle prestazioni di assistenza e promozione che essa fornisce, per loro conto, a distributori e clienti finali in Italia. La stabile organizzazione del GEIE è stata costituita per svolgere una complessa attività di impresa - prima condotta, all'interno del gruppo, da un'entità giuridica autonoma - da remunerare secondo parametri di mercato, affinché resti acquisita allo Stato della fonte la potestà impositiva sui risultati conseguiti. A tal fine si rende, infatti, pienamente applicabile la disposizione di cui all'articolo 110, comma 7, del TUIR, che prevede la valutazione al valore normale dei "componenti di reddito derivanti da operazioni con società non residenti nel territorio dello Stato, che direttamente o indirettamente controllano l'impresa, ne sono controllate o sono controllate dalla stessa società che controlla l'impresa".
Occorre, al riguardo, ribadire che il concetto di controllo nei termini previsti dalla disciplina dei prezzi di trasferimento è più ampio di quello accolto dall'articolo 2359 del codice civile, che - significativamente - non viene richiamato. Come già precisato con la circolare n. 32 del 22 settembre 1980, il controllo di cui trattasi deve trovare collocazione in un contesto economico dinamico, "tenendo presente che le variazioni di prezzo nelle transazioni commerciali trovano spesso il loro presupposto nel potere di una parte di incidere sull'altrui volontà non in base al meccanismo del mercato, ma in dipendenza degli interessi di una sola delle parti contraenti o di un gruppo". Il concetto di controllo deve essere esteso ad ogni ipotesi di influenza economica potenziale o attuale, tra cui la richiamata circolare comprendeva - nel contesto di una elencazione non tassativa - anche fattispecie in cui sia ravvisabile "l'impossibilità di funzionamento dell'impresa senza il capitale, i prodotti e la cooperazione tecnica dell'altra impresa (fattispecie comprensiva delle joint ventures)", o "il diritto di nomina dei membri del consiglio di amministrazione o degli organi direttivi" dell'ente.
Né può essere negato, in presenza di un GEIE, il potere dei membri (società, enti, operatori economici o professionisti) di incidere sulla sua volontà. Per quanto previsto dall'articolo 16 del Regolamento CEE n. 2137/85, i membri sono organi del gruppo che agiscono collegialmente e "possono prendere qualsiasi decisione ai fini della realizzazione dell'oggetto del gruppo". Il GEIE ha lo scopo, del resto, " di agevolare o di sviluppare l'attività economica dei suoi membri, di migliorare o di aumentare i risultati di questa attività" (articolo 3). Il GEIE esercita un'attività economica profittevole, meramente ancillare rispetto alla attività economica dei suoi membri, cui "deve collegarsi".
Il potere di controllo dei membri sul gruppo - e dunque sulla sua stabile organizzazione - è diretta conseguenza del regime giuridico del GEIE. Secondo il disegno tracciato dal regolamento comunitario, infatti, il GEIE ha la capacità di essere titolare, a proprio nome, di diritti e di obbligazioni (e può anche dotarsi di personalità giuridica, se prevista dalle disposizioni interne degli Stati membri), ma si presenta, sotto altri determinanti profili, come soggetto trasparente. I suoi membri rispondono illimitatamente e solidalmente per le sue obbligazioni (articolo 23), i suoi profitti sono considerati profitti dei membri (articolo 21) da ripartire secondo la proporzione prevista dal contratto e da assoggettare a tassazione a loro carico (articolo 40).
Con il decreto legislativo 23 luglio 1991, n. 240, il legislatore nazionale ha, coerentemente, disciplinato il GEIE come entità trasparente ai fini delle imposte dirette, priva di autonoma soggettività passiva.
L'articolo 11 prevede infatti che il GEIE sia soggetto di dichiarazione e di accertamento, obbligato a tenere le scritture contabili e a presentare la dichiarazione agli effetti delle imposte dirette che sono, tuttavia, dovute dai suoi membri. I redditi e le perdite del GEIE residente o della stabile organizzazione in Italia di un GEIE non residente sono imputati ai membri - soggetti passivi di imposta - indipendentemente dalla effettiva percezione.
E ciò amplifica il potere dei membri di incidere sulle politiche di prezzo del GEIE, che sono di diretta rilevanza ai fini della determinazione delle imposte da essi dovute.
Del tutto inconferente, inoltre, è il richiamo al principio comunitario di libertà di stabilimento. A parere dell'istante, l'eventuale applicazione delle norme sui prezzi di trasferimento nelle transazioni tra la stabile organizzazione del GEIE non residente e i suoi membri potrebbe costituire un elemento di discriminazione rispetto a quanto è previsto nei rapporti tra consorzi (soggetti residenti, con una struttura giuridica similare) e consorziati. La scrivente osserva, al riguardo, che i prezzi di trasferimento sono un istituto destinato a ripartire correttamente la potestà impositiva tra gli Stati interessati, in coerenza con il principio di territorialità. La determinazione, secondo parametri di libera concorrenza, dei corrispettivi riconosciuti dai membri al GEIE consente di attribuire allo Stato della fonte il potere impositivo sul differenziale, positivo o negativo rispetto ai costi sostenuti, conseguito dalla stabile organizzazione a fronte della attività ivi esercitata. Diversamente, si verificherebbe uno spostamento di giurisdizione fiscale, improponibile nei rapporti tra soggetti residenti. I prezzi di trasferimento ripristinano l'equilibrio rispetto alla situazione in cui tutti i membri del gruppo sono residenti e, disciplinando in modo diverso fattispecie diverse, sono perfettamente coerenti con il principio comunitario di non discriminazione.
In definitiva, per quanto attiene ai profili di diritto, la scrivente ritiene che siano pienamente applicabili le disposizioni dell'art. 110, comma 7, del TUIR. Nel merito, tuttavia, l'individuazione del metodo di determinazione del transfer pricing più adatto alla fattispecie (cost plus o altro) è questione che potrebbe essere esaminata nel contesto della specifica procedura di interpello, ora prevista dall'articolo 8 del decreto legge 24 novembre 2003, n. 269, convertito dalla legge 24 novembre 2003, n. 326. La relativa istanza potrà, pertanto, essere presentata all'ufficio competente, secondo le disposizioni di attuazione, stabilite dal provvedimento Direttore dell'Agenzia 23 luglio 2004.

IVA
Come già affermato, i contribuiti versati dai membri del GEIE si configurano quale corrispettivi dei servizi forniti, per loro conto, dalla stabile organizzazione a distributori e clienti, e come tali sono rilevanti anche ai fini dell'imposta sul valore aggiunto.
Al riguardo, si osserva che una corretta qualificazione giuridica delle prestazioni rese consente di annoverarle tra i servizi di assistenza tecnica piuttosto che di pubblicità. Infatti, secondo quanto stabilito dalla Corte di Giustizia delle Comunità europee (sentenza del 17 novembre 1993 C-68/92) "nelle prestazioni pubblicitarie deve intendersi ricompresa ogni attività indirizzata alla trasmissione di un messaggio promozionale, relativo a beni e servizi, purché le prestazioni rese siano riconducibili ad un unicum rappresentato dalla prestazione principale e prevalente qualificabile come attività pubblicitaria" (vedi anche ris. n. 6 del 1998.
Dalla descrizione offerta dall'istante, invece, emerge che si tratta di prestazioni rese nei confronti dei membri del GEIE, cioè di società con sede, rispettivamente, nel Regno Unito e nei Paesi Bassi. Dette prestazioni, ai fini IVA, hanno un contenuto ben più ampio di quello strettamente pubblicitario, sostanziandosi piuttosto in servizi di marketing. Ai fini IVA, tali prestazioni rientrano nel concetto di assistenza tecnica e sono quindi territorialmente rilevanti nel luogo del committente, se quest'ultimo è soggetto passivo d'imposta residente in altro Stato comunitario (art. 7, quarto comma, lett. e del D.P.R. 26 ottobre 1972 n. 633).
Si deve quindi concludere che i servizi prestati dalla stabile organizzazione italiana ai membri del GEIE non sono assoggettati a IVA in Italia.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione Regionale della ...., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo, del decreto ministeriale 26 aprile 2001, n. 209.