Risoluzione Agenzia Entrate n. 212 del 02.07.2002

Interpello. Articolo 11 della legge 27 luglio 2000, n. 212. Società Cooperativa WX - Istanza -Trattamento tributario applicabile ai compensi e ai dividendi corrisposti ai soci lavoratori della cooperativa
Risoluzione Agenzia Entrate n. 212 del 02.07.2002

QUESITO
La WX, qualificatasi come piccola cooperativa di produzione e lavoro ai sensi dell'articolo 21 della legge 7 agosto 1997, n. 266, intende adottare il regolamento previsto dall'articolo 6 della legge 3 aprile 2001, n. 142 per la definizione dei rapporti di lavoro da attuare con i soci lavoratori ed a tal fine chiede di conoscere il trattamento tributario applicabile ai trattamenti economici da corrispondere, con riguardo anche ai ristorni previsti dall'articolo 3, comma 2, lettera b), della stessa legge n. 142, nonché ai dividendi sulle quote sociali.

SOLUZIONE INTERPREETATIVA PROSPETTATA DALL'ISTANTE
L'istante prospetta le seguenti soluzioni in relazione a ciascuna tipologia di compensi da erogare.
1) Compensi al socio lavoratore nell'ambito del rapporto sociale.
Gli emolumenti corrisposti al socio lavoratore, nell'ambito del rapporto sociale, nei limiti dei salari correnti aumentati del venti per cento, costituiscono per la cooperativa un costo deducibile e per il socio reddito assimilato a quello di lavoro dipendente soggetto alla ritenuta alla fonte a titolo di acconto, ai sensi dell'articolo 24 del DPR 29 settembre 1973, n. 600.
Secondo l'interpellante l'eccedenza dei compensi sui predetti limiti salariali può essere considerata acconto sui ristorni, come definiti dall'articolo 12 del DPR 29 settembre 1973, n. 601, e, pertanto, può essere ammessa in deduzione dal reddito della società cooperativa. Per il socio, vincolato da semplice rapporto associativo, detta eccedenza non dovrebbe essere imponibile ai fini IRPEF, non costituendo reddito assimilato a quello di lavoro dipendente, né reddito di capitale né reddito diverso, rispettivamente ai sensi degli articoli 47, comma 1, lettera a), 41 e 81 del Testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917.
2) Trattamenti economici corrisposti al socio in forza di rapporti di lavoro subordinato o autonomo instaurati ai sensi dell'articolo 1 della legge 3 aprile 2001, n. 142.
Ritiene la società istante che ai rapporti di lavoro subordinato instaurati ai sensi dell'articolo 1 della legge 3 aprile 2001, n. 142 non si applicano i limiti stabiliti dall'articolo 47, comma 1, lett.a), del TUIR.
Secondo la medesima società, peraltro, tutti gli emolumenti corrisposti in forza del rapporto di lavoro subordinato, nonché i ristorni corrisposti al socio lavoratore ai sensi dell'articolo 3, comma 2, lett.b), della citata legge n. 142 del 2001, dovrebbero assumere la natura di reddito di lavoro dipendente.
Da ciò consegue che anche i ristorni sono soggetti a ritenuta alla fonte in sede di erogazione e sono ammessi in deduzione dal reddito della società cooperativa.
Per quanto riguarda i compensi corrisposti in forza di rapporti di lavoro autonomo, instaurati ai sensi della stessa legge 3 aprile 2001, n. 142, ritiene l'interpellante che gli stessi, nonché i ristorni di cui all'articolo 3, comma 2, lett.b), della citata legge n. 142 del 2001, costituiscono reddito di lavoro autonomo e come tali devono essere assoggettati a ritenuta alla fonte ai sensi dell'articolo 25 del DPR n. 600 del 1973. Per la società cooperativa i compensi e i ristorni di cui trattasi sono costi fiscalmente rilevanti.
3) Dividendi sulle quote sociali.
Ritiene la società istante che i dividendi corrisposti nei limiti di cui all'articolo 26 del DLCPS 14 dicembre 1947, n. 1577 non dovrebbero assoggettarsi alla ritenuta alla fonte a titolo d'imposta del 12,50% a seguito dell'intervenuta abrogazione dell'articolo 20 del decreto-legge 8 aprile 1974, n. 95 convertito nella legge 7 giugno 1974, n. 216.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
1) Compensi al socio lavoratore nell'ambito del rapporto sociale.
La prima questione prospettata con l'istanza d'interpello riguarda la qualificazione ai fini tributari dei compensi corrisposti ai soci lavoratori nell'ambito del rapporto sociale oltre i limiti individuati dall'articolo 47, comma 1, lett.a), del TUIR.
Si ritiene al riguardo che il superamento dei limiti previsti dal citato articolo 47 del TUIR ha rilevanza ai fini fiscali sia per la società cooperativa, la quale non può portare in deduzione le somme eccedenti tali limiti, sia per il socio, per il quale i compensi ulteriori assumono la natura di utili societari, con la conseguente loro configurabilità come reddito di capitale.
2) Trattamenti economici corrisposti al socio in forza di rapporti di lavoro subordinato o autonomo instaurati ai sensi dell'articolo 1 della legge 3 aprile 2001, n. 142.
Riguardo alla seconda problematica oggetto dell'interpello, si osserva in premessa che la legge 3 aprile 2001 n. 142, nel disciplinare in particolare la posizione del socio lavoratore all'interno delle cooperative, individua nuove forme di rapporti fra socio e cooperativa e stabilisce, in relazione a tali rapporti, i limiti dei trattamenti economici spettanti ai soci, nonché quelli relativi a ulteriori somme erogate a favore degli stessi.
Ne consegue, pertanto, che i limiti posti dall'art. 47, comma 1, lett.a) del TUIR, non possono trovare applicazione relativamente ai rapporti instaurati ai sensi della legge n. 142 del 2001.
Circa la natura dei rapporti in argomento, la legge citata, all'art.1, comma 3, prevede che il socio lavoratore di cooperativa stabilisce con la cooperativa un rapporto di lavoro ulteriore e distinto rispetto al rapporto associativo. Tale rapporto di lavoro può essere costituito nella forma di lavoro subordinato, autonomo o in qualsiasi altra forma, ivi compresi i rapporti di collaborazione coordinata e continuativa.
Particolarmente significativa è la previsione recata dall'ultimo periodo del comma 3 dell'art.1 della legge n. 142 in esame, secondo la quale dall'instaurazione dei predetti rapporti derivano i relativi effetti di natura fiscale e previdenziale nonché tutti gli altri effetti giuridici.
L'art.3 della legge n. 142 del 2001 si occupa del trattamento economico del socio lavoratore.
In particolare il comma 1 prevede che la società cooperativa corrisponde al socio lavoratore un trattamento economico complessivo proporzionato alla quantità e alla qualità del lavoro prestato e comunque non inferiore ai minimi previsti, per prestazioni analoghe, dalla contrattazione collettiva nazionale del settore o della categoria affine, ovvero, per i rapporti di lavoro diversi da quello subordinato, in assenza di contratti o accordi collettivi specifici, ai compensi medi in uso per prestazioni analoghe rese in forma di lavoro autonomo.
Il comma 2 dell'art.3 prevede la possibilità per la società cooperativa di corrispondere trattamenti economici ulteriori a favore del socio lavoratore a titolo di maggiorazione retributiva o a titolo di ristorno.
Le modalità di erogazione dei trattamenti economici ulteriori corrisposti a titolo di maggiorazione retributiva ai sensi della lett.a) del comma 2 in esame saranno stabiliti in sede di accordi collettivi tra associazioni nazionali del movimento cooperativo e le organizzazioni sindacali dei lavoratori, comparativamente più rappresentative.
I trattamenti economici ulteriori erogati a titolo di ristorno, ai sensi dell'art. 3, comma 2, lett.b) non potranno superare il 30 per cento dei trattamenti economici complessivi più i trattamenti economici ulteriori erogati a titolo di maggiorazione retributiva di cui alla lett.a), comma 2, dello stesso articolo 3. Le somme a titolo di ristorno possono essere erogate mediante:
1) integrazione delle retribuzioni;
2) aumento gratuito del capitale sociale sottoscritto e versato in deroga ai limiti stabiliti dall'art. 24 del decreto legislativo del Capo provvisorio dello Stato 14 dicembre 1947 n. 1577, ratificato, con modificazioni, dalla legge 2 aprile 1951, n. 302, e successive modificazioni;
3) distribuzione gratuita di azioni di partecipazione cooperativa.
Dalle disposizioni esaminate discende che, per quanto riguarda il socio, il tipo di rapporto di lavoro prescelto determina, per espressa previsione normativa (art. 1, comma 3, della legge n. 142), il regime fiscale dei trattamenti economici corrisposti per l'attività lavorativa.
Pertanto, se il socio instaura un rapporto di lavoro subordinato, il relativo trattamento economico complessivo nonché la maggiorazione e le integrazioni retributive, nei limiti di cui all'art. 3, comma 2, della stessa legge n. 142, costituiscono reddito di lavoro dipendente a tutti gli effetti.
Se il socio instaura un rapporto di lavoro autonomo con la società cooperativa, il trattamento economico complessivo, nonché le ulteriori maggiorazioni e integrazioni retributive, sono inquadrati tra i redditi di lavoro autonomo.
In merito ai trattamenti economici ulteriori corrisposti a titolo di ristorno, si segnala che l'art. 6, comma 2, del decreto-legge 15 aprile 2002, n. 63, convertito dalla legge 15 giugno 2002 n. 112, ha stabilito che i trattamenti economici ulteriori erogati a titolo di ristorno mediante aumento del capitale sociale non concorrono a formare il reddito imponibile ai fini delle imposte sui redditi e il valore della produzione netta dei soci. Il secondo periodo del comma 2 del citato art. 6 disciplina l'ipotesi della successiva restituzione del capitale sociale costituito mediante la destinazione delle somme summenzionate a titolo di ristorno.
Chiarimenti in proposito sono stati forniti recentemente con circolare n. 53 del 18 giugno 2002 alla quale, pertanto, si fa rinvio ai fini del completamento dell'esame della disciplina fiscale dei ristorni in relazione al socio percettore.
Riguardo agli effetti fiscali della nuova disciplina introdotta dalla legge n. 142 del 2001 ai fini della determinazione del reddito della società cooperativa, si fa presente che le somme corrisposte ai soci relative al trattamento economico complessivo di cui al comma 1, dell'art. 3 e al trattamento economico ulteriore erogato a titolo di maggiorazione retributiva ai sensi del comma 2, lett.a) dello stesso articolo costituiscono per la società una voce di costo deducibile, pertanto, nella determinazione del reddito, ai sensi dell'art. 62 del TUIR, se corrisposte a soci che hanno un rapporto di lavoro dipendente, ovvero ai sensi dell'art. 75, comma 5, del TUIR se corrisposte a soci con un rapporto di lavoro autonomo.
Relativamente al trattamento economico ulteriore erogato dalla società cooperativa a titolo di ristorno nei limiti previsti dall'art.3 comma 2, lett.b) della legge n. 142 del 2001, si fa presente che la citata circolare n. 53 del 2002 ha precisato che tali somme sono deducibili dal reddito della società cooperativa e loro consorzi, richiamando in proposito l'art. 12 del DPR 29 settembre 1973, n. 601. La stessa circolare ha chiarito, in merito alla deducibilità dei ristorni dal reddito imponibile ai fini IRPEG e dal valore della produzione rilevante ai fini IRAP per le società cooperative, che le somme erogate a tale titolo sono deducibili nell'esercizio con riferimento al quale sono maturati gli elementi di reddito presi a base di commisurazione dei ristorni.
3) Dividendi sulle quote sociali.
Le società cooperative quali soggetti di cui all'articolo 87, comma 1, lett.a), del TUIR devono operare sui i dividendi da esse distribuiti una ritenuta alla fonte a titolo d'imposta del 12,50%, ai sensi dell'articolo 27 del DPR n. 600 del 1973.
La risposta di cui alla presente nota, sollecitata con istanza d'interpello, presentata alla Direzione regionale..........., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 16 aprile 2001, n. 209.