Risoluzione Agenzia Entrate n. 235 del 17.07.2002

Articolo 21, legge 30 dicembre 1991, n. 413 - Interpello - Affitto di azienda in società cooperativa di nuova costituzione ed utilizzo dei benefici di cui all'articolo 7 della legge 23 dicembre 2000, n. 388
Risoluzione Agenzia Entrate n. 235 del 17.07.2002

Con nota n. prot. 13046, pervenuta alla scrivente in data 25 marzo 2002, la Direzione Regionale ........ ha trasmesso la richiesta di parere inviata dal sig. XX, rappresentante legale della società YW snc.

Fatto
La società YW snc., di proprietà di tre soci ed iscritta nell'albo delle imprese artigiane, esercita l'attività di riparazione di autoveicoli dando occupazione a quattro dipendendi di cui uno riveste la qualifica di impiegato.
Per affrontare la crisi che ha colpito il settore dell'autoriparazione è necessario procedere a nuovi investimenti rinnovando le attrezzature e gli impianti ormai obsoleti. Per fare ciò, in mancanza di risorse societarie, i tre soci hanno ottenuto la disponibilità dei dipendenti a partecipare alla gestione dell'impresa ed a sostenere gli investimenti futuri.
Ciò detto, si intende procedere alla costituzione di una società cooperativa cui parteciperebbero, in qualità di soci, i dipendenti ed i soci della snc.
La costituenda cooperativa cui verrebbe affittata l'azienda, assumerebbe ex novo sia i dipendenti, sia i tre soci.
La stessa potrebbe, in tal modo, beneficiare delle agevolazioni previste dall'articolo 7 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, in relazione all'assunzione quali dipendenti dei tre soci della società YW snc.
L'istante ritiene che gli atti che si intende porre in essere siano caratterizzati da valide ragioni economiche e non siano diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario per ottenere riduzioni di imposte o rimborsi altrimenti indebiti.
Tuttavia poiché esistono obiettive condizioni di incertezza in merito alla disciplina del caso esposto si chiede di conoscere il parere della scrivente al fine di valutare se gli atti posti in essere siano sorretti da valide ragioni economiche o siano attuati al solo fine di aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario.

Normativa di riferimento
In base al disposto dell'articolo 37-bis del DPR 29 settembre 1973, n. 600, alcuni atti, fatti e negozi, anche collegati tra loro, sono a certe condizioni inopponibili all'amministrazione finanziaria, la quale ha il potere di disconoscere i vantaggi che ne derivano.
Affinché un'operazione possa configurarsi come elusiva occorre che si verifichino contemporaneamente le seguenti quattro condizioni:
1) deve trattarsi di comportamenti (intesi come serie di atti, fatti e negozi posti in essere anche successivamente nel tempo) che, nel loro ambito, comportano l'utilizzo di una o più delle operazioni indicate al terzo comma dello stesso art. 37-bis;
2) deve trattarsi di comportamenti diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento;
3) deve trattarsi di comportamenti tesi a perseguire un risparmio d'imposta disapprovato dal sistema;
4) deve trattarsi di comportamenti privi di valide ragioni economiche.
In assenza di detti requisiti, l'operazione non può essere considerata elusiva.

Per quanto riguarda l'agevolazione invocata, l'articolo 7 della legge 23 dicembre 2000, n. 388 (legge finanziaria per il 2001), prevede il riconoscimento di un credito d'imposta in favore dei datori di lavoro che nel periodo compreso tra il 1 ottobre 2000 ed il 31 dicembre 2003 assumano, con contratto di lavoro a tempo indeterminato, nuovi dipendenti, incrementando il numero dei lavoratori dipendenti occupati.

Parere della scrivente
Al di là delle questioni interpretative connesse con la sussistenza dei presupposti applicativi dell'art. 7, ai fini dell'attribuzione del credito d'imposta per l'incremento della base occupazionale, la scrivente ritiene che l'operazione testé descritta presenti chiari profili di elusività.
Da essa, infatti, deriverebbe un illegittimo risparmio d'imposta in mancanza di valide ragioni economiche.
Per quanto riguarda l'applicabilità della norma antielusiva all'operazione prospettata, va rilevato che l'art. 37-bis, comma 3, stabilisce che il potere dell'amministrazione finanziaria di disconoscere eventuali vantaggi tributari indebiti si estende a tutti quei comportamenti nel cui ambito siano utilizzate una o più di una serie di operazioni ivi elencate. Tra queste vi rientrano anche le operazioni che includono negozi aventi ad oggetto il godimento di aziende.
Ciò comporta che nel caso in esame la norma antielusiva sia applicabile all'intera operazione così come complessivamente architettata, atteso che la stessa include nel suo ambito un affitto di azienda.
La seconda delle condizioni richieste per l'applicazione della norma antielusiva in discorso è costituita dalla circostanza che atti, fatti e negozi siano diretti ad aggirare obblighi o divieti previsti dall'ordinamento tributario e a ottenere riduzioni di imposte o rimborsi altrimenti indebiti, nel senso di ottenere vantaggi fiscali che, pur formalmente legittimi, ripugnano al sistema nel suo complesso.
Va opportunamente osservato che l'espressione "obblighi e divieti" deve essere intesa non come specifici obblighi e divieti contenuti in disposizioni di legge, ma piuttosto come rispetto dei principi e dei meccanismi fondamentali del sistema tributario positivo.
Ciò detto, l'operazione descritta consiste nell'artificiosa creazione di una nuova società, cooperativa, cui affidare la medesima attività e la medesima azienda svolta dalla società YW snc ed a cui parteciperebbero, in qualità di soci, sia i tre soci della snc sia i dipendenti della stessa.
Tale operazione non produce in realtà alcuna modifica della forza lavoro in campo: i soci della snc, che restano gli effettivi ed unici proprietari dell'azienda esercitata, continueranno, infatti, a prestare la medesima attività lavorativa già prestata come artigiani nella snc.
Ai sensi dell'articolo 2 della legge 8 agosto 1985, n. 443 (legge quadro per l'artigianato), infatti, "è imprenditore artigiano colui che esercita personalmente.........l'impresa artigiana.....svolgendo in misura prevalente il proprio lavoro, anche manuale, nel processo produttivo".
Pertanto, se l'intento perseguito dal legislatore dell'articolo 7 citato è quello di attribuire speciali incentivi di carattere economico laddove esiste un effettivo incremento della base occupazionale, con l'operazione in esame si verrebbe a creare un effetto che contrasta con i principi e la ratio di detta norma.
Appare chiaro, infatti, che nel caso di specie l'unico obiettivo perseguito è quello di poter usufruire della disciplina agevolativa di cui all'art. 7 della legge 388 del 2000 pur in mancanza di un effettivo aumento della forza lavoro.
Il vantaggio tributario che ne deriva è chiaramente quantificabile nell'ammontare del credito d'imposta che spetterebbe alla società cooperativa in relazione al lavoro svolto dai tre soci della società YW snc.
Con riferimento alla sussistenza dell'ultima delle condizioni sopra evidenziate, cioè la mancanza di "valide ragioni economiche", le stesse, ad avviso della scrivente, non appaiono sussistere, atteso che l'operazione, così come prospettata, non sembra realmente indirizzata a modificare l'assetto patrimoniale o reddituale del contribuente. La società cooperativa appare svuotata di qualsiasi contenuto patrimoniale, costituendo una realtà aziendale priva di effettivo rischio d'impresa e soggetta al controllo di fatto da parte della snc ai sensi dell'art. 2359, comma 1, n. 3) del codice civile.
In altri termini, nei fatti, l'operazione che si vuole porre in essere non modifica la situazione antecedente ed inoltre il rischio d'impresa grava sempre - in virtù del controllo di fatto suddetto - sulla società YW snc e, dunque, sui suoi tre soci che continuano ad essere i veri "domini".
Detta operazione, pertanto, è finalizzata unicamente ad ottenere un beneficio fiscale attraverso la trasformazione dell'attività, non agevolabile, svolta dai tre soci come imprenditori artigiani nella snc in una medesima attività assimilata a quella di lavoro dipendente (ai sensi del comma 11 del citato articolo 7), esercitata nell'ambito della cooperativa, agevolabile.

Conclusioni
Alla luce dei fatti rappresentati dalla società e sulla base delle considerazioni sin qui svolte, si ritiene che l'operazione, così come descritta, sia elusiva, in quanto volta a beneficiare esclusivamente del credito d'imposta di cui all'art 7 della legge 388 del 2000, attraverso il compimento di una serie di atti posti in essere unicamente per aggirarne la ratio ispiratrice ed in assoluta mancanza di valide ragioni economiche.