Risoluzione Agenzia Entrate n. 285 del 11.10.2007

Istanza di interpello - ART. 11, legge 27 luglio 2000, n. 212 - INAIL - Tassazione Agevolata (base imponibile ridotta 87,50%) indennità integrativa speciale
Risoluzione Agenzia Entrate n. 285 del 11.10.2007

Con l'interpello specificato in oggetto, concernente l'interpretazione del D.Lgs n. 124 del 1993, è stato esposto il seguente

QUESITO
L'Istituto Nazionale per l'Assicurazione contro gli Infortuni sul Lavoro (I.N.A.I.L.), in qualità di sostituto d'imposta, intende procedere, con riferimento alle prestazioni pensionistiche integrative erogate dal Fondo interno di previdenza, alla determinazione agevolata della base imponibile nella misura ridotta dell'87,50%, sulla base dei chiarimenti resi dall'Amministrazione finanziaria con la risoluzione 12 luglio 2006, n. 90.
Codesto Istituto fa presente che, a decorrere dal 1 gennaio 1995, per effetto dell'art. 15, comma 3, della legge 23 dicembre 1994, n. 724, l'indennità integrativa speciale, prevista dalla legge 27 maggio 1959, n. 324, è entrata a far parte integrante della retribuzione e, come tale, inclusa nella base di calcolo del trattamento pensionistico integrativo e obbligatorio.
Pertanto, le pensioni integrative liquidate a partire dal 1 gennaio 1995 fruiranno dell'agevolazione fiscale per il loro intero ammontare, inclusa la parte relativa all'indennità integrativa speciale.
Secondo le rappresentanze sindacali di categoria, l'agevolazione fiscale in questione deve trovare applicazione anche nei confronti dell'indennità integrativa speciale che viene corrisposta, per le pensioni dirette liquidate fino al 31 dicembre 1994 e le pensioni di reversibilità ad esse riferite, in aggiunta al trattamento pensionistico integrativo erogato dal Fondo interno di previdenza.
Ad avviso delle rappresentanze sindacali suddette, l'indennità integrativa speciale presuppone una prestazione pensionistica da integrare e, pertanto, non è un emolumento disgiunto e indipendente dalla pensione integrativa, ciò anche nell'ipotesi in cui l'indennità in questione costituisca la sola prestazione erogata.
Sulla base di quanto esposto, l'Istituto istante chiede di conoscere il corretto trattamento fiscale da riservare alle indennità integrative speciali liquidate, fino al 31 dicembre 1994, in aggiunta alle prestazioni pensionistiche integrative ed alle relative pensioni di reversibilità.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
L'istante non prospetta alcuna soluzione.

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Per una corretta soluzione della questione oggetto dell'istanza di interpello, è utile richiamare la normativa concernente il trattamento fiscale da riservare, ai fini dell'IRPEF, alle erogazioni pensionistiche rese dai fondi integrativi di previdenza di cui al decreto legislativo 21 aprile 1993, n. 124.
Fino al 31 dicembre 2000 l'art. 48-bis (ora, art. 52), comma 1, lett. d), del Tuir, ha previsto la determinazione agevolata della base imponibile con riferimento alle prestazioni pensionistiche erogate in forma di trattamento periodico ai sensi del D.lgs. n. 124 del 1993.
Secondo la disciplina vigente prima del D.lgs 18 febbraio 2000, n. 47, che ha introdotto nuove disposizioni sulla previdenza complementare, tutti i fondi pensione e le casse soggette al D.lgs. n. 124 del 1993 che erogano trattamenti periodici ovvero prestazioni in forma di capitale, indipendentemente dalle modalità di costituzione, erano soggetti ad un'imposta sostitutiva delle imposte sui redditi, nella misura fissa di lire 10 milioni, ovvero, per i fondi il cui patrimonio fosse direttamente investito in immobili, nella misura dello 0,50% del valore corrente degli immobili.
A fronte del suddetto trattamento fiscale, all'atto dell'erogazione della prestazione, l'imposta pagata a monte dal fondo pensione era riconosciuta ai contribuenti iscritti al fondo medesimo, in quanto le prestazioni periodiche erano assoggettate a tassazione nella misura dell'87,50%.
In altri termini, secondo i chiarimenti resi dalla scrivente nella circolare 20 marzo 2001, n. 29, il criterio di tassazione sopra descritto aveva la finalità di riconoscere, sia pure in modo forfetario, l'imposta pagata dal fondo e, quindi, di evitare una doppia tassazione di tali redditi.
Il D.lgs. n. 47 del 2000 ha introdotto nuove disposizioni sulla previdenza integrativa applicabili alle prestazioni relative agli importi maturati dalla data del 1 gennaio 2001.
Il medesimo decreto legislativo, peraltro, ha stabilito che le vecchie modalità di tassazione continuano ad applicarsi relativamente alle prestazioni pensionistiche maturate fino al 31 dicembre 2000.
Per quanto riguarda le erogazioni pensionistiche rese dai fondi integrativi di previdenza costituiti presso gli enti di cui alla Legge n. 70 del 1975, tra i quali è compreso l'INAIL, questa agenzia è intervenuta con la risoluzione 11 settembre 2002, n. 295, con la quale è stato ritenuto che i fondi integrativi degli enti pubblici del parastato non sono riconducibili alla categoria dei fondi indicati e disciplinati dal D.lgs. n. 124 del 1993, per cui i trattamenti pensionistici dagli stessi erogati non possono fruire della tassazione agevolata prevista dal citato art. 48-bis, comma 1, lett. d), del Tuir.
Successivamente alla risoluzione sopra citata si è affermato un indirizzo della Corte di Cassazione che riconosceva la riconducibilità delle somme in discorso ai trattamenti erogati dai fondi pensione disciplinati dal citato decreto legislativo n. 124 del 1993, e, quindi, ammetteva l'applicabilità dei benefici previsti dall'art. 48-bis, comma 1, lett. d), del Tuir, nel testo vigente fino al 31 gennaio 2000.
In particolare, secondo l'interpretazione della Suprema Corte, la disciplina dettata dal D.lgs n. 124 del 1993 interessa tutte le forme di previdenza preordinate all'erogazione di trattamenti pensionistici complementari del sistema obbligatorio pubblico che risultano istituite alla data di entrata in vigore della Legge n. 421 del 1992, nessuna esclusa.
Ciò posto, la scrivente, con la circolare 26 giugno 2006, n. 25 e con la risoluzione 12 luglio 2006, n. 90, ha ritenuto opportuno uniformarsi all'orientamento, ormai consolidato, della Corte di Cassazione.
Resta fermo, in ogni caso, che, come specificato nella circolare n. 29 del 2001 (al punto 4.4), la predetta disciplina (tassazione nella misura dell'87,5%) trova applicazione relativamente alle prestazioni periodiche integrative maturate fino alla data del 31dicembre 2000.
Pertanto, le prestazioni di natura previdenziale erogate dai fondi integrativi istituiti presso gli enti del parastato, compresi l'INAIL e l'INPS, limitatamente agli importi maturati fino al 31 dicembre 2000, devono essere assoggettate a tassazione nella misura dell'87,5%.
Per quanto concerne l'indennità integrativa speciale istituita con la legge 27 maggio 1959, n. 324, erogata a favore dei dipendenti pubblici in stato di quiescenza quale componente del trattamento pensionistico integrativo corrisposto dal Fondo interno di previdenza costituito presso l'INAIL, la scrivente ritiene che la stessa non possa scontare un trattamento fiscale differente rispetto a quello cui sono assoggettate le prestazioni di previdenza integrativa.
Ciò vale anche con riferimento agli importi relativi all'indennità integrativa corrisposti per le pensioni liquidate entro il 31 dicembre 1994, anche nel caso in cui l'indennità costituisca la sola prestazione erogata.
Al riguardo, si fa presente che questa agenzia, con la circolare n. 4 del 1984, confermata dalla circolare n. 326 del 1997, nonché, dalla risoluzione n. 304 del 2002, ha chiarito che, ai fini IRPEF, l'indennità integrativa speciale concorre a formare il reddito di lavoro dipendente o il reddito di pensione e, pertanto, deve essere assoggettata all'IRPEF.
In particolare, "l'indennità integrativa speciale costituisce reddito del percipiente, in quanto, si aggiunge ai normali compensi percepiti in relazione allo svolgimento dell'attività di lavoro dipendente di cui l'indennità stessa è componente integrante, e ne segue i criteri applicativi con il carattere della sinallagmaticità".
In altri termini, dal punto di vista fiscale, l'indennità in questione non è configurabile come un'erogazione a sé stante, disgiunta ed indipendente rispetto ad un trattamento economico principale.
Pertanto, l'indennità integrativa speciale corrisposta dal Fondo pensione dell'INAIL in aggiunta alle altre somme erogate a titolo di previdenza integrativa, deve subire lo stesso trattamento tributario agevolato riconosciuto alle altre somme erogate a titolo di previdenza integrativa.
Il medesimo trattamento tributario trova applicazione anche per gli importi di indennità integrativa che vengono erogati in aggiunta alle pensioni integrative aventi decorrenza anteriore all'anno 1995 ed alle relative pensioni di reversibilità, in considerazione del fatto che l'indennità in questione presuppone l'iscrizione al Fondo interno di previdenza presso l'INAIL ed il conseguente titolo al trattamento integrativo di previdenza.
Tutto ciò premesso, l'INAIL, in qualità di sostituto d'imposta, deve sottoporre a tassazione, ai fini IRPEF, gli importi relativi all'indennità integrativa speciale nella misura dell'87,5%, anche ove l'indennità costituisca la sola prestazione erogata.