Risoluzione Agenzia Entrate n. 59 del 27/02/2002

Interpello ....../2001-Art.11 della legge 27 luglio 2000, n. 212. Gestione impianto mobile di tritovagliatura rifiuti. IVA - IRPEG - IRAP
Risoluzione Agenzia Entrate n. 59 del 27/02/2002

Con l'istanza di interpello di cui all'oggetto concernente la natura giuridica dell'ente e l'esatta applicazione della normativa fiscale ai fini delle imposte IVA, IRPEG ed IRAP, è stato esposto il seguente

QUESITO
Il Sindaco del comune di ......., nominato gestore dell'impianto mobile di tritovagliatura rifiuti dal Commissario di governo per l'emergenza rifiuti della regione ......., chiede di conoscere il trattamento tributario ai fini dell'IRPEG, IVA e IRAP da applicare alle operazioni connesse alla gestione del citato impianto mobile.
Al riguardo ha precisato che il sub-Commissario di governo per l'emergenza rifiuti ha disposto, con apposito atto, quali comuni devono conferire i loro rifiuti all'ente gestore, con riserva del 20% della potenzialità giornaliera dell'impianto a disposizione del Commissario di governo. L'istante ha ritenuto che la nomina di gestore dell'impianto concretizzasse l'istituzione di un ente pubblico esercente funzioni statali delegate. Infine, è stato dichiarato che le entrate sono costituite dai ristorni da addebitare ai comuni in base alla tariffa di smaltimento fissata in via provvisoria dal sub-Commissario.

SOLUZIONE INTERPRETATIVA PROSPETTATA DAL CONTRIBUENTE
Ai fini IVA l'istante ritiene che, in base al disposto di cui all'art. 4, comma 4 del DPR n. 633 del 1972, il provento tassabile sia il corrispettivo specifico versato dagli enti autorizzati al conferimento dei rifiuti, con emissione, da parte dell'ente, di apposita fattura per ogni introito, ai sensi del successivo art. 21, con l'aliquota del 10%. Inoltre l'istante prospetta la possibilità di detrarre, ai sensi dell'art. 19-ter del DPR n. 633 del 1972, l'imposta relativa agli acquisti fatti nell'esercizio dell'attività commerciale considerata, dovendo provvedere a dotarsi di apposita contabilità separata da quella principale. Invece, quella relativa a beni e servizi utilizzati promiscuamente, sarà ammessa in detrazione per la parte imputabile all'attività principale.
Inoltre, sostiene che, eventuali conguagli del corrispettivo, fissato in via provvisoria, ed il ristoro al comune di ............. di lire 10 per ogni chilogrammo di rifiuti, debbano considerarsi operazioni effettuate nell'ambito dell'attività istituzionale.
Ai fini IRPEG, ai sensi dell'art. 88, commi 1 e 2 del DPR n. 917 del 1986, la gestione dell'impianto sarà considerata attività esente dall'imposta e dall'obbligo di presentazione della dichiarazione.
Ai fini IRAP, ai sensi dell'art. 10-bis del D.Lgs. n. 446 del 1997 la base imponibile dell'imposta sarà determinata per un importo pari alle retribuzioni e compensi erogati. Per quanto riguarda, infine, l'esatta individuazione del termine di presentazione dichiarazione IVA e IRAP si ritiene che la stessa dovrà essere presentata entro 6 mesi dalla fine del periodo d'imposta.
Tenuto conto anche della ulteriore documentazione prodotta in data 02/11/2001 si esprime il seguente

PARERE DELL'AGENZIA DELLE ENTRATE
Con ordinanza n........ del 5 luglio 2001, il Commissario di governo per l'emergenza rifiuti, bonifiche e tutela delle acque nella regione ......, dispone, sentito il consorzio di bacino XXX, che la gestione dell'impianto mobile di tritovagliatura venga affidata al comune di ......... nel cui territorio è ubicato l'impianto stesso.
Con la stessa ordinanza il Commissario di Governo disciplina le modalità da rispettare per l'utilizzo del personale e per garantire l'osservanza delle norme relative alla sicurezza e all'igiene sui posti di lavoro, determina la quantità di rifiuti che potrà essere conferita dai comuni e prevede un ristoro al comune di ........., nella misura di lire dieci per ogni chilogrammo di rifiuti.
Con successive ordinanze, il Commissario stabilisce il costo di smaltimento a carico dei comuni in lire centosessanta al chilogrammo, prevede un fondo per l'avvio dell'impianto e nomina gestore unico dello stesso il sindaco del comune sopra citato.
Ciò premesso, in relazione a quanto prospettato dall'interpellante nell'istanza e nella successiva nota integrativa, in merito alla presunta costituzione di un ente pubblico mediante le sopramenzionate ordinanze del Commissario di governo, si formulano le seguenti osservazioni.
L'articolo 1 della legge 20 marzo 1975, n. 70, coerentemente con l'articolo 97 della Costituzione, nello stabilire che "nessun nuovo ente pubblico può essere istituito o riconosciuto se non per legge" ribadisce l'impossibilità di attribuire la personalità pubblicistica con un atto amministrativo. E' tuttavia ammesso il riconoscimento legislativo non esplicito della natura pubblicistica dell'ente, in presenza dei cosiddetti "indici di riconoscimento" elaborati dalla dottrina e giurisprudenza.
E' superfluo precisare che, oltre ai requisiti formali, è necessario, perché si perfezioni la procedura istitutiva di un nuovo ente pubblico, che l'atto persegua esplicitamente detto fine, e cioè, che la volontà del titolare del suddetto potere sia diretta, manifestamente, alla creazione di un nuovo ente avente natura pubblicistica.
Nel caso in esame, dal contenuto delle ordinanze appare palese che la volontà del titolare del potere di emanare l'atto non è diretta alla costituzione di un nuovo ente pubblico, ma persegue altri e ben determinati effetti, e precisamente:
a) l'affidamento della gestione dell'impianto al comune di ...............
b) la nomina del gestore nella persona del sindaco dell'ente stesso.
Nel provvedimento del Commissario di Governo del 5 luglio 2001, n. prot. ..... viene disposto, in particolare, che "la gestione dell'impianto... sia affidata al Comune di ...".
Può ritenersi pertanto che gli obblighi fiscali in relazione a tale attività competano al Comune di ........, il cui Sindaco è stato nominato gestore dell'impianto.
Quanto sopra premesso, si rileva in via preliminare che l'attività in questione non è soggetta all'imposizione sul reddito per carenza del presupposto soggettivo, ai sensi dell'articolo 88, comma 1 del Testo Unico delle imposte sui redditi, approvato con DPR 22 dicembre 1986, n. 917.
Per quanto concerne il trattamento ai fini dell'imposta sul valore aggiunto, si precisa che, l'articolo 4, secondo comma, n. 2), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, stabilisce che si considerano in ogni caso effettuate nell'esercizio di imprese "le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte da altri enti pubblici e privati, compresi i consorzi, le associazioni o altre organizzazioni senza personalità giuridica e le società semplici, che abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali...".
Successivamente, il quarto comma del medesimo articolo 4 dispone, tra l'altro, che "Per gli enti di cui al n. 2) del secondo comma, che non abbiano per oggetto esclusivo o principale l'esercizio di attività commerciali..., si considerano effettuate nell'esercizio di imprese soltanto le cessioni di beni e le prestazioni di servizi fatte nell'esercizio di attività commerciali...".
Ai sensi dell'articolo 3 dello stesso DPR n. 633 "costituiscono prestazioni di servizi le prestazioni verso corrispettivo dipendenti da contratti d'opera, appalto, trasporto, mandato e in genere da obbligazioni di fare, di non fare e di permettere quale ne sia la fonte".
Ciò premesso, si rileva che nella fattispecie in esame sussiste il nesso sinallagmatico in quanto viene corrisposto uno specifico corrispettivo a fronte di una prestazione di servizio, di cui al menzionato articolo 3 del DPR n. 633 del 1972.
La prestazione in esame, riconducibile quindi tra le attività commerciali, assume rilevanza ai fini dell'IVA anche se resa dal comune, sussistendo i presupposti soggettivo ed oggettivo.
Analogo trattamento va, ovviamente, applicato alle somme richieste "a titolo di conguaglio", in quanto costituiscono integrazione dei corrispettivi del servizio reso.
In ordine alla prestazione di che trattasi si rende applicabile l'aliquota IVA del 10 %, prevista dal numero 127-sexiesdecies, della Tabella A, parte III allegata al DPR 26 ottobre 1972, n. 633, sempreché si tratti di rifiuti urbani e rifiuti speciali di cui all'articolo 7, rispettivamente commi 2 e 3 lett. g) del d.lgs n. 22 del 1997.
La somma di lire 10 per ogni chilogrammo di rifiuti che i comuni utilizzatori dell'impianto devono versare al comune di ........, qualora venga corrisposta a titolo di ristoro del danno ambientale subito da quest'ultimo ente, non rileva agli effetti dell'IVA.
Essa, infatti, in tal caso, non rappresenta il corrispettivo della prestazione di servizio resa, ma assume la configurazione di somma versata a titolo risarcitorio.
Relativamente alla detrazione d'imposta, l'articolo 19 -ter del DPR n. 633 del 1972, dispone che "Per gli enti indicati nel quarto comma dell'articolo 4 è ammessa in detrazione, a norma degli articoli precedenti e con le limitazioni, riduzioni e rettifiche ivi previste, soltanto l'imposta relativa agli acquisti ed alle importazioni fatti nell'esercizio di attività commerciali o agricole."
Ai sensi del comma 2 dello stesso articolo, "La detrazione spetta a condizione che l'attività commerciale o agricola sia gestita con contabilità separata da quella relativa all'attività principale e conforme alle disposizioni di cui agli articoli 20 e 20-bis del DPR 29 settembre 1973, n. 600. L'imposta relativa ai beni ed ai servizi utilizzati promiscuamente nell'esercizio dell'attività commerciale o agricola e dell'attività principale è ammessa in detrazione per la parte imputabile all'esercizio dell'attività commerciale o agricola."
A tal proposito si evidenzia che erroneamente il contribuente ha prospettato la soluzione di ammettere in detrazione l'imposta relativa a beni e servizi utilizzati promiscuamente nell'esercizio dell'attività commerciale e principale "per la parte imputabile all'attività principale" (anziché a quella commerciale).
Si rimanda, sul punto, ai chiarimenti forniti con circolare n. 328 del 24 dicembre 1997, punto 3.2.
Si precisa, inoltre, che, per il comune, la contabilità separata di cui al comma 2 dell'articolo 19 -ter, è realizzata nell'ambito e con l'osservanza delle modalità previste per la contabilità pubblica obbligatoria a norma di legge o di statuto.
Per la determinazione della base imponibile IRAP e le problematiche connesse si rimanda alle istruzioni fornite da questa Agenzia con circolare n. 148/E del 26 luglio 2000.
Per gli altri adempimenti contabili, i termini di presentazione delle dichiarazioni e le modalità di versamento delle imposte dovranno essere osservate le disposizioni normative vigenti che disciplinano gli adempimenti tributari del comune.
La risposta di cui alla presente istanza, sollecitata con istanza di interpello presentata alla Direzione regionale della .........., viene resa dalla scrivente ai sensi dell'articolo 4, comma 1, ultimo periodo del D.M. 26 aprile 2001, n. 209.