Chiarimenti in materia di OICR e CONFIDI
In considerazione delle numerose richieste di chiarimento in merito ai particolari regimi fiscali ai fini delle imposte sui redditi degli Organismi di investimento collettivo del risparmio e dei Confidi, si forniscono i seguenti chiarimenti.
REGIME FISCALE DEGLI ORGANISMI DI INVESTIMENTO COLLETTIVO
DEL RISPARMIO RESIDENTI
Come noto, a decorrere dal 1? luglio 2011, il regime di tassazione degli Organismi di investimento collettivo del risparmio (OICR) residenti ? disciplinato, ai fini delle imposte sui redditi, dal comma 5-quinquies dell?articolo 73 del testo unico delle imposte dei redditi approvato con decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917 (TUIR), come sostituito dall?articolo 96, comma 1, lettera a), del decreto legge 24 gennaio 2012, n.1, convertito dalla legge 24 marzo 2012, n. 27.
In particolare, come gi? precisato nella circolare n. 11/E del 28 marzo 2012, sulla base di tale previsione normativa, gli OICR residenti in Italia sono inclusi tra i soggetti passivi dell?imposta sul reddito delle societ? (IRES) e la natura di soggetti residenti nel territorio dello Stato ? attribuita, in via generale, agli OICR istituiti in Italia (cfr. articolo 73, comma 1, lettera c), e comma 3 del TUIR, nel testo modificato dal medesimo articolo 96 del decreto legge n. 1 del 2012).
L?articolo 73, comma 5-quinquies, del TUIR prevede, inoltre, che nei confronti degli organismi di investimento in parola il prelievo delle ritenute sui redditi di capitale ? limitato a specifiche ipotesi in cui sono applicate a titolo d?imposta, mentre non si applicano le ritenute previste dai commi 2, 3, 3-bis e 5 dell?articolo 26 del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600 e dall?articolo 26-quinquies del medesimo decreto, nonché quelle previste dall?articolo 10-ter della legge 23 marzo 1983, n. 77 e successive modificazioni. Si tratta, in particolare, delle ritenute sugli interessi e altri proventi dei conti correnti e dei depositi bancari, italiani ed esteri, sui proventi delle operazioni di riporto, pronti contro termine e di mutuo di titoli garantito di cui all?articolo 44, comma 1, lettere g-bis) e g-ter), del TUIR, sui redditi di capitale diversi da quelli indicati nei commi da 1 a 4 dell?articolo 26 del D.P.R. n. 600 del 1973 e diversi da quelli per i quali sia prevista l?applicazione di altra ritenuta alla fonte o di imposte sostitutive delle imposte sui redditi, sui redditi di capitale derivanti dalla partecipazione ad altri OICR italiani e lussemburghesi storici, sui proventi derivanti dalla partecipazione agli organismi d?investimento collettivo in valori mobiliari di diritto estero.
I predetti fondi, inoltre, non subiscono la ritenuta sugli interessi e altri proventi delle obbligazioni e titoli similari emessi dai cosiddetti "grandi emittenti? inclusi nel decreto legislativo 1? aprile 1996, n. 239 (Stato, soggetti esteri, banche, societ? per azioni con azioni negoziate in mercati regolamentati, enti pubblici trasformati in societ? per azioni).
A quest?ultimo proposito, occorre tener presente che, per effetto delle recenti modifiche intervenute ad opera dell?articolo 32 del decreto legge 22 giugno 2012, n. 83 convertito, con modificazioni, dalla legge 7 agosto 2012, n. 134, e successive modificazioni, ? stato esteso l?ambito di applicazione del citato decreto legislativo n. 239 del 1996 anche alle societ? per azioni con azioni negoziate in sistemi multilaterali di negoziazione di Stati membri della Unione Europea o aderenti all?Accordo sullo Spazio Economico Europeo (SEE) inclusi nella lista degli Stati che consentono un adeguato scambio di informazioni, cosiddetta white list, nonché alle societ? non quotate le cui obbligazioni e titoli similari siano negoziate nei medesimi mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione.
Inoltre, la medesima disposizione ha esteso il medesimo regime alle cambiali finanziarie che finora erano soggette alla ritenuta prevista dal comma 1 dell?articolo 26 del D.P.R. n. 600 del 1973, anche se emesse da banche, da societ? con azioni negoziate o da enti pubblici trasformati in societ? per azioni (cfr. i chiarimenti gi? forniti con la circolare n. 4/E del 6 marzo 2013).
Pertanto, anche con riferimento a tali nuove fattispecie gli OICR percepiranno i proventi al lordo della relativa imposta sostitutiva (ossia verranno trattati come soggetti cosiddetti "lordisti?), essendo soggetti inclusi tra i soggetti passivi dell?IRES pur usufruendo di un particolare regime tributario. La circostanza, infatti, che i redditi da essi conseguiti siano esenti dalle imposte sui redditi, non consente di considerare i predetti organismi tra i soggetti che subiscono il prelievo dell?imposta sostitutiva di cui al decreto legislativo n. 239 del 1996 (ossia tra i soggetti cosiddetti "nettisti?).
In conclusione, alla luce delle considerazioni che precedono, gli OICR che soddisfano i requisiti previsti dall?articolo 73 del TUIR, in quanto soggetti passivi dell?IRES, non possono essere considerati quali soggetti esenti dall?imposta in relazione al profilo soggettivo.
Per completezza di informazione, si precisa che nei confronti degli OICR il prelievo sui redditi di capitale ? limitato alle seguenti fattispecie:
- interessi e altri proventi delle cambiali finanziarie, delle obbligazioni e titoli similari non quotati in mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione di Stati comunitari o aderenti al SEE inclusi nella white list, emessi da societ? ed enti diversi dalle banche e da societ? emittenti strumenti finanziari rappresentativi del capitale negoziati nei medesimi mercati regolamentati o in sistemi multilaterali di negoziazione; interessi e altri proventi delle obbligazioni e titoli similari di durata non superiore a 18 mesi emessi, fino al 31 dicembre 2011, dai cosiddetti "grandi emittenti?. In tutte queste ipotesi si applica, infatti, la ritenuta prevista dall?articolo 26, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973;
- proventi delle accettazioni bancarie di cui all?articolo 1 del decreto legge 2 ottobre 1981, n. 546, convertito dalla legge 1? dicembre 1981, n. 692;
- proventi dei titoli atipici di cui agli artt. 5 e 8 del decreto legge 30 settembre 1983, n. 512, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 novembre 1983, n. 649.
Come gi? accennato, in questi casi rileva la disposizione contenuta nel secondo periodo del comma 5-quinquies dell?articolo 73 del TUIR, secondo cui le ritenute operate sui redditi di capitale si intendono applicate a titolo d?imposta (cfr. anche la circolare n. 33/E del 15 luglio 2011).
CONFIDI
Le precedenti considerazioni riferite alla preliminare verifica del profilo soggettivo sono altres? valide nei confronti dei Confidi che godono, anch?essi, di un regime speciale ai fini dell?IRES.
In particolare, l?articolo 13 del decreto legge 30 settembre 2003, n. 269, convertito con la legge 24 novembre 2003, n. 326, recante la disciplina dell?attivit? di garanzia collettiva dei fidi, al comma 45 stabilisce che, "ai fini delle imposte sui redditi, i Confidi, comunque costituiti, si considerano enti commerciali?.
Di conseguenza, dall?entrata in vigore della disposizione (ossia dal 2 ottobre 2003), i Confidi assumono la veste di enti commerciali di cui alle lettere a) e b) dell?articolo 73 del TUIR, e, conseguentemente, devono essere assoggettati al relativo regime sia sotto il profilo del trattamento tributario, sia sotto quello degli adempimenti formali. Il reddito complessivo dei Confidi configura, pertanto, reddito di impresa da determinare secondo le disposizioni previste nel Titolo II, capo II, Sezione I del TUIR (cfr. Circolare n 28/E del 21 giugno 2004).
Tuttavia, sulla base della specifica disciplina applicabile, il reddito di impresa dei Confidi ? determinato senza apportare al risultato netto del conto economico le eventuali variazioni in aumento conseguenti all?applicazione dei criteri indicati nel TUIR medesimo (articolo 13, commi da 45 a 51, del decreto legge n. 269 del 2003).
Il descritto regime fiscale non configura la sussistenza di un regime di esenzione dall?IRES né sotto il profilo soggettivo, né sotto il profilo oggettivo.
Inoltre, i Confidi non possono essere considerati quali soggetti esclusi da IRES in quanto, come evidenziato, sono espressamente considerati enti commerciali ai fini delle imposte sui redditi.
Dalle considerazioni di cui sopra ne deriva che, non sussistendo una disposizione normativa di esclusione o di esenzione riferita al profilo soggettivo, i Confidi rientrano tra i soggetti "lordisti? ai fini dell?imposta sostitutiva di cui al citato decreto legislativo n. 239 del 1996 e le ritenute alla fonte previste dall?articolo 26 del D.P.R. n. 600 del 1973 si applicano a titolo di acconto.
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