LA CONTABILITÀ DEI COSTI

I risultati d'esercizio di numerose PMI negli ultimi quattro anni sono stati caratterizzati da una progressiva contrazione dei ricavi, soprattutto a causa dell'andamento della congiuntura negativa che, originatasi come crisi finanziaria, si è progressivamente trasformata in crisi economica principalmente a causa del credit crunch, ossia della difficoltà di accesso al credito che ha costretto le imprese a rivedere i propri programmi di produzione e di investimento.
Inoltre, gli imprenditori lamentano la difficoltà di mantenimento della propria quota di mercato a fronte del sostenimento di costi che sembrano essere difficilmente controllabili; proprio su questo aspetto, a mio parere, è il momento di fare una riflessione.
Infatti, se è vero che in tempi di crisi è arduo incrementare i livelli di fatturato, salvo i rari casi di aziende che riescono ad operare in controtendenza grazie soprattutto al perseguimento di politiche di innovazione di prodotto e di processo, è invece possibile recuperare efficienza utilizzando le classiche tecniche di controllo di gestione e specificamente attraverso:

• la redazione del budget di esercizio, per fissare gli obiettivi di efficienza a cui tendere;
• il monitoraggio sistematico degli scostamenti dal budget tramite la contabilità analitica, soprattutto per ciò che attiene ai costi di produzione.

Questo articolo si prefigge lo scopo di descrivere quest'ultima tecnica manageriale.
Il principale scopo della contabilità analitica dei costi è, a livello pratico, l'individuazione del costo unitario del prodotto o del servizio realizzato dall'impresa, da cui è possibile trarre successivi spunti di riflessione per l'impostazione di strategie e politiche aziendali.
Sinteticamente, per poter realizzare un sistema di contabilità analitica dei costi, bisogna suddividere l'organizzazione in centri di costo; un centro di costo è, in sostanza, un sub-sistema dell'azienda stessa (in pratica un'azienda nell'azienda) a cui sono assegnate le specifiche risorse finanziarie stabilite nel budget d'esercizio. La responsabilità per l'andamento di ciascun centro di costo è assegnata a un manager. Infine, ciascun centro di costo è caratterizzato dall'omogeneità sia dei fattori produttivi utilizzati sia dell'output prodotto.
Una volta distinta l'azienda per centri di costo, dovranno essere identificati tra essi quelli produttivi di effettivo output finale (prodotti o servizi destinati al mercato), distinguendoli da quelli che effettuano una attività meramente ausiliaria in base ad una logica fornitore - cliente, che cioè producono beni o servizi utilizzati da un altro centro di costo. Ad esempio in una fabbrica di prodotti chimici il laboratorio che esegue analisi e/o prove sull'output realizzato dai centri di costo produttivi è un tipico centro di costo ausiliario.

Vi sono poi i centri di costo comuni, ossia quelli che producono costi la cui utilità è riferita all'intera organizzazione e non ad un centro in particolare. Ad esempio ciò attiene al reparto amministrazione, in cui viene tenuta la contabilità civile, fiscale e del lavoro riferibile all'intera azienda. E' chiaro che i costi sostenuti da questa struttura non sono imputabili a questo o quel particolare centro produttivo ma all'intera organizzazione.
Una volta organizzata l'azienda in centri di costo, è possibile impostare un sistema di contabilità manageriale di tipo "full costing" che tenga cioè conto di tutti i costi sostenuti dalla struttura, ossia dei:

• costi diretti, immediatamente riferibili al centro di costo, quali ad esempio la manodopera, le materie prime, l'energia direttamente impiegati nella fabbricazione del prodotto;
• costi indiretti, cioè costi che, pur non avendo una connessione oggettiva con il centro di costo, sono ad esso riferibili, appunto, in via indiretta; tale è, ad esempio, l'ammortamento del fabbricato in cui si svolge la produzione, riferibile ai singoli centri di costo solo attraverso valutazioni soggettive quali i metri quadrati fisicamente occupati da ciascuna linea produttiva (cioè una percentuale della quota di ammortamento andrà riferita al centro di costo A, un'altra al centro di costo B e così via fino a raggiungere il 100%).

Infine, si attribuiranno a ciascun centro tutti i costi diretti da esso sostenuti oltre alla rispettiva quota di costi indiretti; poi, seguendo un criterio rigidamente di causa-effetto, verranno ribaltati sui centri produttivi tutti i costi diretti e indiretti sostenuti dai centri funzionali e ausiliari fino a determinare, secondo lo schema riportato nel grafico, il costo di ogni singola unità di output:

Una volta determinato il costo pieno dei prodotti o servizi destinati al mercato, ciò costituirà la base di riferimento per le future decisioni strategiche, quali, ad esempio, mantenere o meno una determinata linea di produzione, aumentare o diminuire la produzione o il prezzo di un determinato prodotto, e così via.

L'argomento fin qui trattato è indubbiamente complesso e merita ulteriori approfondimenti. Tuttavia, scopo del presente articolo è quello di sottolineare che, stante il particolare momento di congiuntura economica, anche le PMI meno avvezze alle logiche testè descritte devono iniziare ad impostare rigorose politiche di controllo di gestione quale strategia per uscire dalla crisi; l'esperienza pratica di numerose aziende ha infatti dimostrato che, laddove adottata correttamente, la contabilità analitica dei costi consente di massimizzare l'efficienza produttiva attraverso un processo di individuazione degli sprechi di risorse e, di conseguenza, dell'adozione dei rimedi opportuni, innescando così un circolo virtuoso di miglioramento dell'organizzazione aziendale nel suo complesso.