Interpelli disapplicativi società di comodo: impugnabilità delle risposte, gestione del contenzioso ed orientamenti giurisprudenziali

Interpello società di comodo:
In presenza di oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi di rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi del presente articolo, [...] la società 'può richiedere la disapplicazione delle relative disposizioni antielusive ai sensi dell'articolo 37-bis, comma 8, del DPR n.600/73 (Art. 30 co. 4-bis L. n. 724/1994).

Interpello società in perdita sistemica:
I soggetti interessati dalla disciplina in esame (DL 138/2011) nei cui confronti non sussista alcuna delle cause di esclusione indicate nell'articolo 30 L. n. 724/94 ovvero di disapplicazione automatica (provv. 11.06.2012), possono chiedere la disapplicazione della medesima ai sensi del citato articolo 30, comma 4-bis, presentando specifica istanza (circ. n. 23.2012).

2. TERMINI INTERPELLO

• La domanda di interpello deve essere preventiva, La circ. 32/2010 precisa che tale elemento va collegato al termine di presentazione della dichiarazione e va presentata in tempo utile;
• Ne risulta che l'interpello disapplicativo, deve essere presentato 90 giorni (2/07 esercizio solare) prima della scadenza del termine ordinario della dichiarazione dei redditi pena l'inammissibilità dell'istanza (Circ. n. 32/2010);
• il termine è ritenuto comunque mobile in funzione dell'adempimento dichiarativo (Ris. 81/2012);
• La giurisprudenza di merito concorda sul carattere preventivo dell'istanza, ma ritiene comunque valida l'istanza presentata, nella specie, 48 giorni prima del termine ultimo per la dichiarazione (CTP Milano n. 181/16/12 del 07.05.2012) e ciò perché la prassi amministrativa non è fonte di diritto e non può imporre un termine senza una legge.

3. OMESSA PRESENTAZIONE INTERPELLO

CONSEGUENZE IN CASO DI VERIFICA (CIRC. N. 32/2010):

• profilo "formale": sanzione in misura fissa ex art. 11 co. 1 lett. a) D.lgs. n. 471/1997 (min Euro 258 - max Euro 2.065);
• profilo sostanziale: insussistenza esimenti per disapplicazione disciplina - applicazione sanzioni in misura massima (fattispecie: dichiarazione infedele).

Secondo l'orientamento espresso da Cassazione nelle sent. 8663/2011 e 17010/2012 il contribuente non può disapplicare autonomamente la norma antielusiva e da ciò, secondo alcuni, ne conseguirebbe l'obbligatorietà dell'istanza.

N.B.:Ciò è in contrasto con il diritto di difesa del contribuente (art. 24 cost.) ragion per cui l'istanza non è obbligatoria.

Ad ogni modo, si consiglia la presentazione dell'istanza per evitare difficoltà in sede contenziosa.

4. ISTANZE DI DISAPPLICAZIONE FINALITA'

• Antielusiva: finalizzata ad evitare un "uso improprio della struttura societaria" al solo scopo di "consentire l'anonimato degli effettivi proprietari", nonché la "deduzione di costi che poco hanno a che fare con l'attività" (rel. accomp. L. n.662/1996 e Circ. n. 25/2007);
• concepita per contrastare le società che indipendentemente dall'oggetto sociale adottato gestiscono il proprio patrimonio:
  • essenzialmente nell'interesse dei soci;
  • senza esercitare un'effettiva attività d'impresa (circ. n. 7/2013);

5. MODALITA' di PRESENTAZIONE DELL'ISTANZA di INTERPELLO

• Deve essere indirizzata al Direttore D.R.E. per il tramite della Direzione Provinciale (di seguito D.P.) competente per territorio con plico raccomandato A.R. o con consegna a mano;
• Deve contenere a pena di inammissibilità:
• i dati identificativi del contribuente e del suo legale rappresentante;
• l'eventuale domiciliatario presso il quale effettuare le comunicazioni;
• sottoscrizione del contribuente o del legale rappresentante la società;
• descrizione compiuta della fattispecie concreta per la quale si richiede la disapplicazione della normativa;
• allegazione copia documentazione rilevante ai fini della qualificazione della fattispecie prospettata.

6. OGGETTO ISTANZE INTERPELLO

a) INTERPELLO SOCIETA' DI COMODO:

• occorre prospettare in maniera circostanziata la fattispecie concreta evidenziando ogni informazione idonea a configurare una situazione oggettiva di disapplicazione (circ. n. 5/2007);
• fare riferimento alle fattispecie evidenziate dall'A.E. nelle circ. n. 5-25-44/2007 adducendo fatti oggettivi e indipendenti dalla volontà dell'istante.

b) INTERPELLO IN PERDITA SITEMICA:

• vanno esposti in maniera chiara, documentata ed esaustiva tutti gli elementi conoscitivi utili ad individuare le situazioni oggettive (...) che giustifichino la disapplicazione della normativa in questione (CIRC. N. 23.2012);
• occorre indicare le motivazioni che determinano la scelta di continuare l'attività imprenditoriale anche in presenza di perdite reiterate;
• in alternativa va indicato la sussistenza di situazioni particolari che possono aver determinato lo stato di perdita (ad es.: società di costruzioni che hanno perdite reiterate in fase di costruzione e utili all'atto della vendita) (Circ. 25/2011 CNEDC);
• secondo altra dottrina, occorre semplicemente dimostrare che la società svolge un'attività economica effettiva seppur con risultati negativi e che i beni d'impresa non sono finalizzati al godimento soci. Deotto Il Sole 22.06.12 p. 19;
• pur trattandosi per l'A.E. di una fattispecie diversa dalle società di comodo si ritiene che possa farsi comunque riferimento alle circolari 5-25 e 44/2007 - 9 e 21/2008.

7. IMPUGNABILITA' DINIEGO - ORIENTAMENTI GIURISPRUDENZIALI

a) CASS. 8663/2011: OBBLIGATORIA - MOTIVI:

• Il diniego da parte della DRE è un atto recettizio a rilevanza esterna immediata;
• Trattasi di atto autonomamente impugnabile ex art. 19. co. 1 lett. h;
• la situazione giuridica del contribuente è un diritto soggettivo pertanto il giudice può esaminare nel merito la pretesa che sarebbe invece preclusa in sede di ricorso contro l'accertamento.

b) CASS. 17010/2012: FACOLTATIVA - MOTIVI:

• L'art. 19 del D.lgs n. 546/92 va inteso in senso estensivo da ciò ne consegue che il contribuente può e non deve impugnare l'atto;
• viene richiamata la c.d. "impugnazione facoltativa" già utilizzata per impugnazione degli atti interlocutori in comparti impositivi minori (Cass. 21045/2007);
• la certezza di rapporti giuridici e la tutela del diritto di difesa (art. 24 Cost.) comportano che non può essere introdotta in via interpretativa la decadenza del contribuente a impugnare l'atto.

8. ASPETTI PROCEDURALI DELL'IMPUGNAZIONE DEL DINIEGO

• Ente impositore da citare in giudizio: alcune corti di merito sostengono che la legittimazione passiva spetti alla DRE in quanto è tale organo che fornisce la risposta (CTP Torino sent. n. 4/20/12, n. 5/14/11, CTR Bari n. 20/08/12) mentre secondo altre la legittimazione passiva è della D.P. (CTR Bari n.1/22/12) e non della DRE in quanto non espressamente previsto;
• N.B.:nel dubbio notificare il ricorso ad D.P. e DRE
• Competenza CTP: il ricorso va depositato presso la CTP che ha competenza territoriale nel luogo per il luogo in cui ha sede la D.P.;
• Se il Collegio si dichiara incompetente per territorio si ha traslatio iudici : il contribuente deve riassumere il giudizio presso la CTP indicata in sentenza entro il termine stabilito in sentenza o in mancanza max entro 6 mesi.
• Collegamento tra ricorso avverso diniego e accertamento: rapporto di pregiudizialità per raccordare i due giudizi chiedere riunione dei ricorsi o sospensione del processo contro l' accertamento
• Reclamo o ricorso?: non si deve mai presentare il reclamo salvo che non si impugni l'avviso di accertamento e il valore della causa sia <= € 20.000.

9. GIURISPRUDENZA CORTI DI MERITO

a) Caso: Società che concede in affitto l' unica azienda costituita da albergo
CTP Udine sent. n. 41/02/2012 -CTR Lombardia n.170/28/11 - CTP di Catanzaro n. 48/04/13: il contribuente può superare la presunzione delle società di comodo dimostrando che svolge un'effettiva attività economica perché lo status di comodo deriva dall'intestazione fittizia di beni goduti dai soci;

b) Caso: società che ha affittato ad altri alcuni reparti ma non prodotto reddito a causa della crisi
CTR Trieste n. 54/01/2012: in tal caso poiché non si è in presenza di una società schermo e considerata la crisi del settore manifatturiero, la società non può considerarsi di comodo;

c) Caso: società agricola in fase di start up le cui coltivazioni necessitano di tempi lunghi
Ctp Grosseto sent. n. 105/2010: la disciplina è finalizzata al contrasto dell'utilizzo della forma societaria per l'intestazione di beni (anche immobili) che in realtà permangono nella disponibilità dei soci o dei familiari. Il contribuente può fornire la prova contraria o in mancanza può contestare le presunzioni dalla normativa evidenziando ulteriori condizioni che hanno reso impossibile il raggiungimento dell'imponibile minimo o del livello minimo delle operazioni Iva;

d) Caso: società che ha rilevato dal fallimento impianti di risalita stazione sciistica e gli affitta ad un canone "concordato" in quanto la conduttrice è una start up
CTR Reggio Emilia sent. n. 96/04/12: accolto il ricorso del contribuente a seguito della copiosa documentazione prodotta in grado di dimostrare l'esistenza delle oggettive situazioni che hanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi richiesti dalla L. 724/94;

e) Caso: fabbricati sfitti o con canoni di locazione inferiori ai valori Omi
CTP Treviso n. 50/8/10 -CTR Liguria n. 17/2011: avvallano il principio per cui la disapplicazione compete non solo nei casi in cui il canone di locazione è inferiore alle soglie di legge per impossibilità di praticare prezzi più alti, ma anche quelli in cui i fabbricato rimanga sfitto in quanto le sue caratteristiche costruttive e la sua obsolescenza lo rendono inadatto agli scopi industriali o commerciali

f) Caso: gestione dell'immobile in locazione adibito ad abitazione dei soci con canone inferiore ai valori OMI:
CTR Firenze n. 80/2013: ha disconosciuto la validità esimente del superamento del test di operatività e ha dichiarato la società di comodo per irritualità della gestione.

g) Caso in cui si presentino rapporti di parentela tra il proprietario dell'immobile che si accolla i lavori di ristrutturazione e gli amministratori della società conduttrice
CTP Alessandria sent. n. 40/2013: sentenza contraria al contribuente per sospetta riconducibilità della società locataria con quella conduttrice l'immobile.

Milano, 30 giugno 2014