Circolare Agenzia Entrate n. 14 del 13.04.2006

Accertamento con adesione- omessa impugnazione - conciliazione giudiziale - riscossione - legge n. 311 del 30 dicembre 2004 - pagamenti rateali e relative garanzie - escussione dei garanti - dilazione di pagamento ai sensi dell'art. 19 del d.P.R. n. 602 del 29 settembre 1973
Circolare Agenzia Entrate n. 14 del 13.04.2006

La legge n. 311 del 30 dicembre 2004 ha apportato alcune significative modifiche alla disciplina che regola il pagamento rateale del debito erariale; in particolare i commi 418 e 419 hanno modificato gli artt. 8 e 15 del decreto legislativo n. 218 del 19 giugno 1997, in tema di accertamento con adesione e acquiescenza, e l'art. 48 del decreto legislativo n. 546 del 31 dicembre 1992 in tema di conciliazione giudiziale.
Con gli interventi sopra evidenziati il legislatore ha inteso assicurare un più elevato grado di tutela del credito erariale, sia mediante la previsione del rilascio di garanzie qualificate a presidio del rischio connesso ai pagamenti dilazionati delle somme non iscritte a ruolo, sia stabilendo che, in caso di inadempimento, il recupero delle somme dovute debba avvenire mediante ruolo anche nei confronti del soggetto garante.
E' appena il caso di rilevare che, per effetto delle richiamate modifiche normative, la disciplina delle rateazioni in assenza di iscrizioni a ruolo è stata coerentemente uniformata, per quanto concerne gli aspetti connessi alle garanzie, a quella già in essere in tema di dilazione di pagamento del debito iscritto a ruolo, prevista dall'articolo 19 del d.P.R. n. 602 del 29 settembre 1973.
La garanzia che deve assistere il pagamento rateale delle somme dovute a seguito di accertamento con adesione, acquiescenza e conciliazione giudiziale può essere, infatti, costituita soltanto da fideiussione bancaria o polizza fideiussoria.
Relativamente a quest'ultima forma di garanzia si precisa che la locuzione "polizza fideiussoria" equivale a "polizza assicurativa" ed individua il documento probatorio tipico del contratto di assicurazione con il quale una compagnia di assicurazione garantisce l'adempimento del debito di un terzo.
Il legislatore ha inoltre espressamente disciplinato l'ipotesi di inadempimento di alcuni dei pagamenti previsti dal piano di rateazione, stabilendo che:
1. il mancato pagamento anche di una sola delle rate successive alla prima determina l'automatica decadenza dal beneficio della rateazione;
2. il garante è tenuto a versare l'importo garantito entro trenta giorni dalla notificazione di apposito invito, contenente l'indicazione delle somme dovute e dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa;
3. in caso di inadempimento del garante, il competente ufficio dell'Agenzia delle entrate provvede all'iscrizione a ruolo delle somme dovute a carico del contribuente e dello stesso garante.
Relativamente alla previsione di cui al punto 2, si precisa che gli Uffici, per quanto riguarda i presupposti di fatto e di diritto, dovranno limitarsi a comunicare l'avvenuto inadempimento del debitore principale e la disposizione normativa in base alla quale si procede all'escussione della garanzia, provvedendo, peraltro, ad allegare, unitamente al modello F23/F24, un prospetto contenente i codici tributo dell'imposta e degli interessi, nonché quelli della relativa sanzione ed i relativi importi rispettivamente dovuti a tale titolo.
Si fa presente che sul debito residuo sono dovuti gli interessi al tasso legale e pertanto gli Uffici avranno cura di indicare nella comunicazione di cui trattasi la data di decorrenza degli stessi affinché la società garante possa procedere al calcolo di quanto dovuto sino alla data effettiva del saldo, da riportare nei predetti moduli.
In tale rinnovato contesto, al fine di rendere omogenei i comportamenti degli Uffici e con riferimento alle problematiche connesse all'acquisizione delle garanzie fideiussorie a presidio dei pagamenti rateali di cui si tratta, si rammenta che l'articolo 1 della legge n. 348 del 10 giugno 1982, come modificato dall'art. 128 del d.lgs. n. 175 del 17 marzo1995, individua esclusivamente nelle aziende di credito di cui all'art. 5 del regio decreto legge n. 375 del 12 marzo 1936, e successive modifiche ed integrazioni, e nelle imprese di assicurazione debitamente autorizzate all'esercizio del ramo cauzioni, operanti nel territorio della Repubblica in regime di libertà di stabilimento o di libertà di prestazioni di servizi, i soggetti ai quali è consentito rilasciare garanzia fideiussoria, rispettivamente nella forma della fideiussione bancaria e della polizza assicurativa, "in tutti i casi in cui è prevista la costituzione di una cauzione in favore dello Stato".
In altri termini, i soggetti abilitati a rilasciare le garanzie fideiussorie di cui si tratta sono esclusivamente le banche, il cui elenco è pubblicato dalla Banca d'Italia che esercita la vigilanza su tali aziende, e le imprese nazionali di assicurazioni autorizzate all'esercizio del ramo cauzioni, il cui elenco è pubblicato dall'organo di vigilanza, l'ISVAP; quest'ultima cura - nel contempo - anche la pubblicazione, con cadenza trimestrale, ai sensi dell'art. 87 del decreto legislativo n. 175 del 17 marzo 1995, delle rappresentanze di impresa con sede legale nell'Unione Europea e delle imprese con sede legale nella stessa Unione Europea ammesse ad operare in libertà di prestazione di servizi nel territorio della Repubblica (Circolare n. 129/E dell'8 maggio 1997).
Da ciò consegue che la garanzia a presidio del rischio derivante dalle operazioni con pagamento rateale in questione in nessun caso può essere emessa da un soggetto diverso da quelli sopra individuati e, in particolare, dagli intermediari finanziari iscritti nell'elenco generale previsto dall'art. 106 del decreto legislativo n. 385 del 1 Settembre 1993, in quanto non legittimati.
Ciò premesso, deve essere assicurato lo scrupoloso controllo delle garanzie prestate a fronte di tutte le forme di pagamento rateale descritte in oggetto, tenendo presente che per tali garanzie rimangono ferme le disposizioni impartite con la circolare n. 46 del 10.06.1998 per quanto riguarda i controlli relativi al documento fideiussorio.
In particolare, al fine di porsi al riparo da eventuali tentativi di produzione di fideiussioni non valide, si dispone che dovrà essere sempre richiesta al fideiussore la conferma dell'avvenuto rilascio della garanzia.
Per quanto riguarda la individuazione delle imprese di assicurazione autorizzate all'esercizio del ramo cauzioni, gli Uffici dovranno preliminarmente verificare che l'impresa risulti fra quelle riportate nell'elenco pubblicato dall'ISVAP sul proprio sito Internet; considerato però che la pubblicazione su tale elenco non ha valore legale, unitamente alla richiesta di conferma dell'avvenuto rilascio della garanzia l'Ufficio dovrà richiedere il provvedimento di autorizzazione all'esercizio del ramo cauzioni, gli estremi della sua pubblicazione in gazzetta ufficiale, nonché l'attestazione della vigenza alla data di rilascio della polizza fideiussoria.
Si rammenta inoltre che le garanzie di cui trattasi devono essere redatte in conformità ai modelli allegati alle circolari che disciplinano le varie forme di pagamento rateale di cui trattasi (circolari 235/E del 1997 e n. 15/E del 2000) ed avere validità dalla data in cui l'Ufficio ha concesso la dilazione e per l'intero periodo della dilazione stessa, aumentato di un anno.
Tenuto conto poi delle finalità sottese alle modifiche normative di cui trattasi, si rende necessario che, per ciascuna tipologia di pagamento dilazionato, venga curato con particolare attenzione il monitoraggio dei versamenti, verificandone l'andamento al fine di avviare immediatamente la procedura di escussione delle garanzie.
Ciò detto, con riferimento alla rateazione delle somme iscritte a ruolo di cui all'articolo 19 del d.P.R. n. 602 del 1973, in caso di decadenza dal beneficio della dilazione, sul debito residuo portato nel ruolo maturano gli interessi di mora di cui all'articolo 30 del d.P.R. n. 602 del 1973 e pertanto gli Uffici, nell'invito al pagamento da inoltrare alla società garante ed al debitore, avranno cura di indicare la data di decorrenza degli stessi, il relativo tasso e l'ammontare giornaliero, affinché la società garante possa procedere al calcolo di quanto dovuto sino alla data effettiva del saldo da effettuarsi comunque presso gli sportelli del Concessionario.
Si richiama l'attenzione degli Uffici e delle Direzioni Regionali su alcune delle prescrizioni contenute nella già richiamata Circolare n. 15/E del 26.01.2000:
- la dilazione di pagamento di cui trattasi costituisce un'agevolazione per il contribuente che si trovi nell'impossibilità di pagare il debito iscritto a ruolo in unica soluzione ma che, tuttavia, è in grado di sopportare l'onere finanziario derivante dalla ripartizione del debito in un numero di rate congruo rispetto alle sue condizioni economiche e finanziarie;
- la sussistenza di tale situazione dovrà, in particolare, essere dimostrata dal debitore nel caso di dilazione di somme iscritte a ruolo di importo inferiore ad euro 25.822,84 e dovrà essere fornito ogni utile elemento documentale (ad es. dichiarazione attestante la natura, l'entità e la scadenza degni impegni nei confronti di aziende di credito ed altri intermediari finanziari, situazione patrimoniale aggiornata) che consenta all'Ufficio di effettuare la valutazione di congruità in ordine alla capacità di fare fronte al debito con il proprio reddito, sia pure gradualmente, in un numero di rate da concordare;
- il provvedimento che consente la sospensione della riscossione per un anno e la successiva ripartizione dei pagamenti sino ad un massimo di quarantotto rate mensili può esser emesso soltanto in casi eccezionali, tanto più se l'importo da rateizzare è inferiore ad euro 25.822,84;
- l'obbligo, per il contribuente, di prestare idonea garanzia per ottenere la dilazione di somme superiori ad euro 25.822,84 esonera gli uffici dallo svolgimento di un'analisi di solvibilità del richiedente.
Appare opportuno inoltre rammentare che qualora il provvedimento di dilazione preveda il rilascio della garanzia fideiussoria, l'Ufficio deve richiedere il rilascio del documento entro il termine di giorni 10 dalla data di ricezione, da parte del contribuente, della comunicazione di accoglimento della istanza; nella comunicazione si avrà cura di evidenziare che l'accoglimento dell'istanza è subordinato alla produzione, nel termine assegnato, della predetta garanzia.
Al riguardo, si manifesta che il termine di cui trattasi non può essere prorogato, né tenuto altrimenti in tolleranza; da ciò discende che trascorso inutilmente il termine, il contribuente, se lo ritiene, dovrà riproporre l'istanza di rateazione e l'Ufficio, eventualmente, dovrà emettere un nuovo provvedimento di rateazione, previa contestuale acquisizione della garanzia.
Ai fini della tutela del patrimonio del contribuente e della salvaguardia degli interessi erariali, si sottolinea la necessità del contenimento dei tempi del procedimento e pertanto l'Ufficio, entro giorni 30 dalla data di ricezione della richiesta di dilazione, deve procedere all'esame della stessa, acquisendo nel contempo le prescritte informazioni da parte del Concessionario in ordine all'eventuale pendenza, alla data di presentazione dell'istanza, di azioni esecutive avviate in forza delle partite di ruolo di cui è chiesta la dilazione, ed emettere il relativo provvedimento.
Si precisa altresì che l'articolo 19 del d.P.R 602 del 1973 non prevede che la richiesta di rateazione comporti la sospensione della riscossione nel periodo intercorrente tra la data di presentazione dell'istanza e la data di trasmissione al Concessionario dell'eventuale provvedimento di accoglimento della istanza di dilazione.
Pertanto è nell'interesse del debitore, a seguito della notifica della cartella di pagamento, presentare tempestivamente la richiesta di rateazione non soltanto per non incorrere nella decadenza a seguito dell'avvio della procedura esecutiva da parte del Concessionario alla scadenza del termine di sessanta giorni previsto dall'art. 50, comma 1, del d.P.R. n. 602 del 1973, ma anche per evitare che detta procedura abbia inizio nelle more dell'esame della richiesta di dilazione da parte dell'Ufficio venendo così a costituire, in particolare nelle operazioni riguardanti importi a iscritti a ruolo inferiori a euro 25.822,84 per le quali non è previsto obbligatoriamente il rilascio di garanzia fideiussoria, un elemento di valutazione in ordine alla opportunità di concedere o meno la dilazione stessa.
Per quanto ovvio, si precisa che la dilazione di pagamento, ancorché consentita nella forma mista della sospensione della riscossione e della rateazione, non può mai superare il periodo complessivo di cinque anni.
Si precisa altresì che nulla osta a che l'importo della garanzia venga, a richiesta del debitore, adeguato nel tempo all'entità del debito residuo garantito; in tali casi, l'Ufficio, previo rilascio da parte del Concessionario di certificazione attestante l'entità del debito residuo ed a condizione che i pagamenti risultino eseguiti conformemente a quanto previsto dal piano di rateazione, può consentire la riduzione della garanzia previo rilascio da parte della banca o dell'impresa di assicurazione di apposita appendice alla garanzia originaria; naturalmente, anche per la nuova appendice fideiussoria dovranno essere eseguiti i controlli di rito.
Sempre in tema di pagamenti dilazionati ai sensi dell'art. 19 del d.P.R. n. 602 del 1973, si evidenziano le modifiche apportate alla citata disposizione normativa dal comma 417 della richiamata legge n. 311 del 2004, mediante le quali è stato espressamente previsto che per il recupero del credito erariale iscritto a ruolo nei confronti del garante inadempiente il Concessionario può avvalersi di tutti gli strumenti predisposti dalla normativa speciale prevista dal medesimo decreto n. 602 e non soltanto limitarsi a procedere all'espropriazione forzata.
Si invitano le Direzioni Regionali a dare ampia diffusione del contenuto della presente circolare evidenziando in particolare le disposizioni in tema di garanzie, comuni agli istituti dell'accertamento con adesione, omessa impugnazione, conciliazione giudiziale e dilazione di pagamento, con riferimento ai soggetti abilitati al loro rilascio ed alle modalità di acquisizione delle stesse da parte degli Uffici, e quelle specifiche relative all'istituto della dilazione di pagamento ai sensi dell'art. 19 del d.P.R. n. 602 del 1973.